Мировое соглашение по делу о банкротстве

В процедуре банкротства применяется несколько этапов - санация, мировое соглашение и ликвидация, а также задействовано большое количество различных лиц - кредиторы, должник, распорядитель имущества, управляющий санацией, арбитражный управляющий, ликвидатор, судьи и т. д.

Относительно неплатежеспособного должника (юридического лица) могут быть применены четыре процедуры:

- распоряжение имуществом должника;

- мировое соглашение;

- санация (восстановление платежеспособности) должника;

- ликвидация банкрота. Основным инструментом (видом судебной процедуры), который следует использовать при осуществлении производства по делу о банкротстве и который позволяет восстановить платежеспособность должника, является мировое соглашение, представляющее собой договоренность между должником и кредитором (группой кредиторов) об отсрочке и (или) рассрочке платежей или прекращении обязательства по соглашению сторон (прощение долгов).

Требования кредиторов и заключение
мирового соглашения

Под мировым соглашением по делу о банкротстве понимается договоренность между должником и кредиторами относительно отсрочки и/или рассрочки, а также прощения (списания) кредиторами долгов должника, которая оформляется соглашением сторон.

Мировое соглашение по своей сути фиксирует волеизъявление сторон, которое одновременно направлено как на прекращение производства по делу о банкротстве, так и на решение спорных вопросов, возникших в отношениях между сторонами.

В общем, с одной стороны, мировое соглашение является отражением доброй воли должника и его кредиторов. С другой, - один из кредиторов, а именно орган взыскания, должен согласиться на удовлетворение лишь части требований по налогам, сборам (обязательным платежам) на условиях такого мирового соглашения в целях обеспечения восстановления платежеспособности должника-предприятия, в случае если условия мирового соглашения предусматривают рассрочку или отсрочку либо прощение (списание) долгов или их части.

Как видно из вышеизложенного, в процедуре мирового соглашения у должника есть надежда на то, что часть его долгов будет списана.

Мировое соглашение - это особое (специфическое) соглашение, у которого есть свои признаки, отличающие его от подобных гражданско-правовых соглашений, а именно:

- мировое соглашение заключается только в процедуре банкротства;

- оно вступает в силу с момента утверждения его хозяйственным судом и вынесения соответствующего решения;

- стороны соглашения не могут самостоятельно расторгнуть мировое соглашение, а лишь по решению хозяйственного суда;

- мировое соглашение может быть заключено только относительно требований, обеспеченных залогом, требований второй и последующих очередей, определенных ст. 31 Закона о банкротстве.

Таким образом, предметом мирового соглашения не могут быть требования, связанные с выплатой задолженности по заработной плате за три месяца работы, которые предшествуют возбуждению производства по делу о банкротстве, денежной компенсации за неиспользованный отпуск, право на которую возникло в течение двух лет до возбуждения такого дела, выходного пособия, в том числе возмещение кредита, полученного на эти цели, и т. д. Таким предметом не могут быть также требования, связанные с оплатой судебных расходов, понесенных в рамках процедуры банкротства, и работой ликвидационной комиссии.

Следовательно, мировое соглашение содержит положение о размерах, порядке и сроках исполнения обязательств должника и об отсрочке (рассрочке) либо прощении (списании) долгов или их части.

Требования, связанные с уплатой налогов, сборов (обязательных платежей), могут быть предметом мирового соглашения. Однако Закон о банкротстве только в одном случае конкретно регламентирует, что налоговый долг, возникший в срок, предшествовавший трем полным календарным годам до дня подачи заявления о возбуждении дела о банкротстве в хозяйственный суд, признается безнадежным и списывается (п. 2 ст. 36). Объяснение для такого списания имеется, поскольку решение о рассрочке “налоговых требований” по срокам их возникновения за последние три года до начала производства по делу не может быть принято по той простой причине, что сроки давности по налогам ограничены 1095 днями или тремя годами. Следовательно, наличие этого аргумента дает основание требовать списания таких сумм с должника безо всяких оговорок.

Обратим внимание на то, что не подлежит прощению (списанию) согласно условиям мирового соглашения задолженность по уплате страховых взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование и другие виды общеобязательного государственного социального страхования (п. 1 ст. 35 Закона о банкротстве). В отношении задолженности по указанным страховым платежам условиями мирового соглашения может быть предусмотрена только отсрочка или рассрочка.

Отсрочка платежа - перенесение на более поздний срок уплаты платежа по решению соответствующего финансового органа.

Рассрочка платежа - распределение суммы платежа на несколько сроков уплаты по решению соответствующего финансового органа.

В других случаях четко не установлено, какие суммы подлежат исключительно списанию, а какие - рассрочке. В Законе о банкротстве лишь определено, что налоговые обязательства или налоговый долг, которые возникли в срок в течение трех последних перед днем подачи заявления о возбуждении дела о банкротстве в хозяйственный суд календарных лет, подлежат рассрочке (отсрочке) или списываются на условиях мирового соглашения (п. 2 ст. 36 Закона о банкротстве).

Заключение мирового соглашения

Пунктом 2 ст. 35 Закона о банкротстве определено, что мировое соглашение может быть заключено на любой стадии производства по делу о банкротстве.

Но поскольку решение о заключении мирового соглашения должно быть принято комитетом кредиторов (п. 3 ст. 35 Закона о банкротстве), то из этого следует, что мировое соглашение может быть заключено после избрания комитета кредиторов. А комитет кредиторов, как известно, избирается после проведения хозяйственным судом предварительного заседания по делу о банкротстве.

Законом о банкротстве предусмотрено несколько условий, необходимых для заключения мирового соглашения. Одним из таких условий является принятие решения о заключении мирового соглашения большинством голосов членов комитета кредиторов, но решение считается принятым при условии, что все кредиторы, требования которых обеспечены залогом имущества должника, выразили письменное согласие на заключение мирового соглашения (п. 3 ст. 35 Закона о банкротстве).

Таким образом, даже при наличии в комитете кредиторов большинства голосов, согласных с принятием мирового соглашения, необходимо также обратить внимание на обязательное условие о согласии залогодержателей имущества должника.

Данное решение должно быть оформлено протоколом заседания комитета кредиторов, а мировое соглашение заключено в письменной форме. Как правило, сторонами мирового соглашения являются должник и комитет кредиторов.

Решение о заключении мирового соглашения принимается от имени должника руководителем должника или арбитражным управляющим (управляющим санацией, ликвидатором), которые выполняют полномочия органов управления и руководителя должника и подписывают его.

От имени кредиторов мировое соглашение подписывает председатель комитета кредиторов.

Если же предметом мирового соглашения является списание или рассрочка (отсрочка) налогового долга, то свою подпись на мировом соглашении должен поставить руководитель налогового органа, в котором зарегистрирован должник.

Условия мирового соглашения должны соответствовать общим требованиям по форме и содержанию ГК Украины и ХК Украины.

Процедура заключения мирового соглашения несложная. Стороны уже в рамках судебного процесса по своей инициативе обращаются в суд с письменными заявлениями о желании заключить мировое соглашение, предлагают его проект. Судья обязан проверить полномочия сторон на заключение мирового соглашения, проверить соответствие мирового соглашения законодательству и предмету спора, разъяснить сторонам последствия заключения мирового соглашения. Если всех все устраивает, то судья определением утверждает мировое соглашение и прекращает производство по делу.

Мировое соглашение должно быть утверждено хозяйственным судом, о чем делается отметка в постановлении хозяйственного суда о прекращении производства по делу о банкротстве. Для этого арбитражный управляющий подает в арбитражный суд заявление об утверждении мирового соглашения в течение 5 дней со дня его заключения. Утверждение арбитражным судом мирового соглашения является основанием для прекращения дела о банкротстве.

Принимая решение об утверждении мирового соглашения, суд обязан заслушать каждого из кредиторов, у которого возникли возражения по заключению мирового соглашения. По результатам рассмотрения мирового соглашения хозяйственный суд либо утверждает мировое соглашение, либо выносит определение об отказе в утверждении мирового соглашения.

Хозяйственный суд имеет право отказать в утверждении мирового соглашения в случае:

- нарушения порядка заключения мирового соглашения, установленного Законом о банкротстве;

- противоречия условий мирового соглашения законодательству.

Об отказе в утверждении мирового соглашения хозяйственный суд выносит решение, которое может быть обжаловано в установленном порядке. В случае вынесения хозяйственным судом постановления об отказе в утверждении мирового соглашения мировое соглашение считается не заключенным.

Вынесение хозяйственным судом постановления об отказе в утверждении мирового соглашения не препятствует заключению нового мирового соглашения с другими условиями.

Последствия заключения мирового соглашения

Мировое соглашение вступает в силу со дня его утверждения хозяйственным судом и обязательно для должника (банкрота), кредиторов, требования которых обеспечены залогом, кредиторов второй и последующих очередей. Односторонний отказ от мирового соглашения не допускается.

В мировом соглашении должны быть отражены положения о размерах, порядке и сроках исполнения обязательств должника, отсрочке, рассрочке либо прощении (списании) долгов или их части.

По соглашению между кредитором и должником мировое соглашение может содержать также и другие условия:

- исполнение обязательств должника третьими лицами (условие о переводе долга);

- обмен требований кредиторов на активы должника или его корпоративные права;

- удовлетворение требований кредиторов другими способами, не противоречащими закону.

Также могут быть включены в мировое соглашение текущие кредиторские требования и прощены или рассрочены по желанию сторон без ограничений по срокам их возникновения.

При этом следует отметить, что ни Закон о банкротстве, ни другие нормативно-правовые акты не предусматривают ограничений в части сроков, на которые могут быть рассрочены кредиторские требования, а следовательно, налогоплательщики могут требовать любой срок (хотя практика применения мировых соглашений свидетельствует, что этот срок в основном составляет 5-6 лет).

К тому же условия предоставления рассрочек (отсрочек) при мировом соглашении значительно отличаются от тех рассрочек (отсрочек), которые предоставляются, например, в общеустановленном порядке по ст. 14 Законе № 2181. В частности, согласно указанной статье отсрочка (рассрочка) предоставляется на условиях бюджетного кредита под проценты, размер которых составляет 120 % ставки НБУ на определенную дату. А вот мировое соглашение по Закону о банкротстве не предусматривает начисления каких-либо процентов за пользование таким налоговым кредитом.

Разные условия пользования налоговым кредитом являются вполне логичными. Например, в случае если плательщику предоставлена рассрочка (отсрочка) по ст. 14 Закона № 2181, у такого налогоплательщика возникнут только некоторые временные осложнения в его финансовой деятельности и по предварительным расчетам он имеет реальные возможности рассчитаться с бюджетом в будущем.

Рассрочка (отсрочка) же по мировому соглашению предусмотрена только в процедуре банкротства, то есть когда у налогоплательщика уже нет возможности проведения своевременных расчетов с кредиторами, в том числе и с бюджетом, а поэтому и неприменение процентов за пользование налоговым кредитом в полной мере оправданно.

Отметим также, что, в соответствии с Законом № 2181, налоговые органы определены в качестве органов взыскания относительно других контролирующих органов, которыми являются таможенные органы, органы Пенсионного фонда Украины, органы Фондов общеобязательного государственного социального страхования.

В то же время, согласно Закону о банкротстве, кредитором является юридическое или физическое лицо, которое имеет в установленном порядке подтвержденные документами требования по денежным обязательствам к должнику, по выплате задолженности по заработной плате работникам должника, а также органы государственной налоговой службы и другие государственные органы, осуществляющие контроль за правильностью и своевременностью взимания страховых взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование, налогов и сборов (обязательных платежей).

Следовательно, каждый контролирующий орган в пределах своей компетенции самостоятельно участвует в производстве по делу о банкротстве и принимает решение о заключении мирового соглашения.

Порядком № 600 предусмотрено, что на основании решения суда об утверждении мирового соглашения руководителем налогового органа принимается решение о прощении (списании) налогового долга или его рассрочке (отсрочке), а также заключается с налогоплательщиком соответствующий договор о рассрочке (отсрочке). Заключение договора предусмотрено Налоговым разъяснением № 111, но такой договор, по сути, является формальным, поскольку ни на что не влияет и отражает лишь сроки погашения платежей на основании решения суда.

В случае если по условиям мирового соглашения предполагается значительное списание (либо прощение) задолженности, а также при реструктуризации долга на длительный срок, необходимо учитывать, что для кредиторов, которые не принимали участия в голосовании или проголосовали против заключения мирового соглашения, не могут быть установлены условия худшие, нежели для кредиторов, давших согласие на заключение мирового соглашения, требования которых отнесены к одной очереди.

Поэтому при составлении и заключении мирового соглашения необходимо придерживаться единообразного подхода в вопросе определения условий для кредиторов одной очереди.

Подписание мирового соглашения позволит в значительной мере учесть интересы кредиторов, которые получат в данном случае удовлетворение своих требований в большем объеме, хотя и на протяжении более длительного времени (в случае реструктуризации задолженности). Государство также заинтересовано даже в полном списании всей налоговой задолженности по условиям мирового соглашения для сохранения предприятия, которое в дальнейшем будет осуществлять текущие налоговые платежи.

Как согласуется с вышеизложенным статья 65 Закона о Госбюджете-2007, которой запрещено предоставление отсрочек относительно сроков уплаты налоговых обязательств субъектов ведения хозяйства по налогам, сборам (обязательным платежам)?

Прежде всего отметим, что следует различать законы, регулирующие бюджетные процессы, и законы, регулирующие вопросы налогообложения. В настоящее время действует основной Закон № 2181, который является специальным законом по вопросам налогообложения и определяет механизмы списания, реструктуризации и отсрочки (рассрочки) налоговых обязательств и налоговых долгов. В преамбуле Закона № 2181 есть отсылочная норма на Закон о банкротстве в случае, если начато производство по делу о банкротстве.

Мировое соглашение подлежит утверждению хозяйственным судом, на что указывается в определении хозяйственного суда о прекращении производства по делу о банкротстве. А в ст. 124 Конституции Украины определено, что одним из основных принципов судопроизводства в Украине является обязательность решений суда для исполнения на всей ее территории.

Также следует отметить, что Законом № 2181 введены два разных понятия - налогового долга и безнадежного налогового долга. И их суть значительно отличается - безнадежный долг не предусматривает возможности его погашения, а только списание, тогда как налоговый долг предусматривает исключительно погашение, в том числе и путем взыскания.

Следовательно, наличие в мировом соглашении условий по рассрочке, отсрочке, прощению (списанию) налоговых долгов или их части, предусмотренных ст. 36 Закона о банкротстве, не может быть основанием для отказа в утверждении мирового соглашения по делу о банкротстве или признании такого мирового соглашения недействительным.

Согласно ст. 40 Закона о банкротстве хозяйственный суд прекращает производство по делу о банкротстве, если утверждено мировое соглашение, а поэтому в отношении такого налогоплательщика начинает действовать Закон № 2181.

В соответствии с Порядком № 600 субъекты предпринимательской деятельности несут ответственность за своевременность внесения рассроченных (отсроченных) сумм или их частей в бюджеты в порядке, установленном действующим законодательством.

Статьями 16 и 17 Закона № 2181 предусмотрена ответственность налогоплательщика в случае неуплаты в установленные сроки согласованной суммы налогового обязательства. При таких основаниях не исключено применение налоговыми органами к налогоплательщикам, которые не выполняют условия мирового соглашения, пени и штрафных санкций.

Утверждение хозяйственным судом мирового соглашения является основанием для прекращения производства по делу о банкротстве. Со дня утверждения хозяйственным судом мирового соглашения прекращаются полномочия арбитражного управляющего (распорядителя имущества, управляющего санацией, ликвидатора).

Управляющий санацией или ликвидатор могут исполнять обязанности руководителя (органов управления) должника до назначения, в установленном порядке, руководителя должника (органов управления).

Но следует иметь в виду, что положения Закона о банкротстве допускают возможность признания мирового соглашения недействительным, равно как и его расторжения. Так, согласно п. 1 ст. 39 Закона о банкротстве, по заявлению кого-либо из конкурсных кредиторов мировое соглашение может быть признано хозяйственным судом недействительным, если существуют основания для признания соглашения недействительным, предусмотренные гражданским законодательством Украины. Иными словами, если мировое соглашение является сделкой, то к нему применяются все установленные законодательством основания для признания сделки недействительной. Последствием признания мирового соглашения недействительным является возобновление в отношении должника производства по делу о банкротстве. При этом те требования кредиторов, которые были уже удовлетворены в процессе исполнения мирового соглашения, считаются погашенными.

В официальных печатных органах должно быть опубликовано уведомление о возобновлении производства по делу о банкротстве должника.

Мировое соглашение может быть расторгнуто также по решению хозяйственного суда в случае неисполнения должником условий мирового соглашения в отношении как минимум 1/3 требований кредиторов.

Расторжение мирового соглашения хозяйственным судом относительно отдельного кредитора не влечет его расторжения относительно других кредиторов.

В случае признания мирового соглашения недействительным или его расторжения требования кредиторов, в отношении которых были предоставлены отсрочка и (или) рассрочка платежей или прощение (списание) долгов, восстанавливаются в полном объеме в неудовлетворенной части.

В случае неисполнения мирового соглашения кредиторы могут предъявить свои требования к должнику в объеме, предусмотренном этим мировым соглашением. В случае возбуждения производства по делу о банкротстве этого же должника объем требований кредиторов, относительно которых было заключено мировое соглашение, определяется в тех пределах, которые были предусмотрены указанным мировым соглашением.

Как принудить должника
исполнять условия мирового соглашения

Мировое соглашение, утвержденное судом, в настоящее время не считается исполнительным документом и не подлежит принудительному исполнению согласно положениям Закона об исполнительном производстве.

Как же после этого кредитор может вынудить должника исполнять свои обязательства по мировому соглашению?

По общему правилу, установленному п. 2 ст. 3 Закона об исполнительном производстве, постановление хозяйственного суда является исполнительным документом. Поскольку в постановлении об утверждении мирового соглашения указываются условия этого соглашения, то выходит, что якобы кредитор имеет право подать в орган исполнительной службы на принудительное исполнение само постановление об утверждении мирового соглашения.

Однако, исходя из содержания понятия “исполнительный документ”, принудительному исполнению органами исполнительной службы подлежат лишь те документы, которые имеют в своем содержании требования о совершении определенных исполнительных действий.

Например, постановление суда о наложении ареста на средства должника в учреждениях банка заключает в себе распоряжение государственному исполнителю осуществить необходимые исполнительные действия по наложению такого ареста.

Вместо этого постановление об утверждении мирового соглашения по своей сути указывает лишь на утверждение мирового соглашения на определенных условиях, а также на прекращение производства по делу о банкротстве. Такие указания постановления не являются теми требованиями, которые в силу Закона об исполнительном производстве подлежат принудительному исполнению.

Следовательно, есть все основания утверждать, что постановление об утверждении мирового соглашения не является исполнительным документом и не подлежит принудительному исполнению согласно положениям Закона об исполнительном производстве.

Таким образом, кредитор, заключив с должником мировое соглашение, утвержденное судом, и столкнувшись с нежеланием должника исполнять его условия добровольно, должен опять обращаться в суд, однако уже с иском о принудительном исполнении мирового соглашения.

И только на основании положительного решения суда в таком деле кредитор получит приказ хозяйственного суда на его исполнение, который, в отличие от самого мирового соглашения, признается исполнительным документом и подлежит принудительному исполнению органом исполнительной службы в соответствии с положениями Закона об исполнительном производстве.

Налоговый и бухгалтерский учет
в процедуре банкротства

После утверждения мирового соглашения учетных работников волнуют вопросы: какие последствия у должника и кредитора для целей налогообложения вызывает прощение (списание) долга или его рассрочка?

Как правило, мировое соглашение предусматривает существенное изменение условий первоначального договора, по которому возникла задолженность. Мировым соглашением устанавливаются новые условия погашения задолженности: предоставляются отсрочка по оплате, рассрочка оплаты, списываются (полностъю или частично) штрафные санкции, а то и сумма основного долга. Ведь изменение условий первоначального договора и списание задолженности оказывают существенное влияние на состав валовых доходов и расходов сторон.

Сразу отметим, что вопросы списания долгов в рамках процедуры мирового соглашения четко не урегулированы ни Законом о налогообложении прибыли, ни Законом о НДС, поэтому именно это обстоятельство вызывает серьезные трудности при отражении таких операций в налоговом учете.

Дать универсальные ответы по поводу того, как отражать в налоговом учете последствия заключения мирового соглашения, нельзя, поскольку они зависят от конкретной ситуации, сложившейся в результате нарушения контрагентом договорных обязательств, способов разрешения спора и действий служб (бухгалтерии, юридического отдела) во время разрешения спора. Но можно определить следующие моменты, на которые необходимо обратить внимание при принятии решения.

Во-первых, необходимо внимательно ознакомиться с текстом мирового соглашения. Стороны могут договориться о самых различных способах урегулирования спора: списание штрафных санкций (их части) и суммы основного долга (его части), отсрочка уплаты штрафных санкций (их части) и суммы основного долга (его части), рассрочка уплаты штрафных санкций (их части) и суммы основного долга (его части).

Во-вторых, бухгалтер должен четко определить, в рамках какого судебного производства было заключено мировое соглашение: простого хозяйственного спора о принудительном взыскании задолженности и штрафных санкций или процедуры банкротства (при этом не имеет значения, был кредитор инициатором процедуры банкротства или вошел в состав кредиторов).

Прежде всего отметим, что, исполняя нормы мирового соглашения, каждый кредитор в первую очередь исполняет решение суда, а поэтому решение о прощении (списании) или рассрочке (отсрочке) долга, относительно которого он заявил свои кредиторские требования, принимает самостоятельно.

Прощение (списание) долга

Решая вопрос с “судьбой” прощенного (списанного) долга в налоговом учете, необходимо, прежде всего, определиться с определением сущности этого долга как для кредитора, так и для должника.

Для более предметного рассмотрения этого вопроса спрогнозируем следующую ситуацию: предприятие “Аист” отгрузило 30 ноября 2006 года предприятию “Фламинго” продукцию на сумму 150 000 грн., втом числе НДС - 25 000 грн.

В январе 2007 года в отношении предприятия “Фламинго” возбуждено производство по делу о банкротстве. Предприятие “Аист” заявления в суд не подавало и в роли инициирующего кредитора не выступало, но в установ ленный срок, после опубликования объявления в газете о начале процедуры банкротства в отношении предприятия “Фламинго”, подало заявление о своих денежных претензиях и подтверждающие документы на 150 000 грн.

Комитетом кредиторов в феврале 2007 года принято решение о заключении мирового соглашения. Хозяйственный суд вынес решение, условиями которого предусмотрено, что предприятие “Аист” должно списать (простить) 50 % существующего долга предприятию “Фламинго”, а остальные 50 % долга подлежат рассрочке на 1 год.

Может ли предприятие “Аист” в соответствии с действующим законодательством отнести списанную сумму (75 000 грн.) к безнадежной задолженности и включить ее в состав валовых расходов?

Чтобы ответить на этот вопрос, нам вначале необходимо проанализировать положения пп. 1.25 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, который дает определение термину “безнадежная задолженность”.

В данном пункте указаны ситуации, когда задолженность остается невзысканной по причине недостаточности имущества должника, объявленного банкротом, истечения срока исковой давности, форс-мажорных обстоятельств и другим причинам, не имеющим прямого отношения к списанию задолженности в рамках процедуры мирового соглашения.

Ситуация с предприятием “Аист” не подпадает и под действие п. 12.1 ст. 12 Закона о налогообложении прибыли, поскольку в данном пункте речь идет о ситуации, когда кредитор, являющийся продавцом товаров, подает заявление в суд (хозяйственный суд) о взыскании задолженности с покупателя или о признании его банкротом. В нашем же случае заявления о признании должника банкротом предприятие “Аист” не подавало, поэтому для него положения п. 12.1 Закона о налогообложении прибыли не могут быть приемлемыми.

Выходит так, что, само того не подразумевая, предприятие “Аист” “подарило” предприятию “Фламинго” продукцию на сумму 75 000 грн. Но чтобы убедиться в том, что списанные 50 % долга по отгруженной продукции - это действительно бесплатно предоставленная продукция, обратимся к положениям п. 1.23 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли:

“Бесплатно предоставленные товары (работы, услуги) - это:

товары, предоставляемые плательщиком налога согласно договорам дарения, другим договорам, не предусматривающим денежной или другой компенсации стоимости таких материальных ценностей и нематериальных активов или их возврата, либо без заключения таких соглашений;

работы и услуги, предоставляемые плательщиком налога без требования о компенсации их стоимости;

товары, переданные, юридическому или физическому лицу на ответственное хранение и использованные им в его производственном или хозяйственном обороте”.

Получается, что в нашем случае, несмотря на то, что изначально договор купли-продажи предусматривал наличие компенсации за продукцию, с момента утверждения хозяйственным судом мирового соглашения стоимость такой продукции (в части списываемого долга) никто не оплатит, а следовательно, такую продукцию можно считать безвозмездно предоставленной.

От безвозмездной передачи продукции кредитор не получает никакого дохода ни в денежной, ни в материальной, ни в какой-либо иной форме, а точнее, он несет сплошные убытки. Таким образом, выходит, что увеличенные ранее (при продаже) валовые доходы необходимо скорректировать (уменьшить). Обратим внимание на то, что формально Закон о налогообложении прибыли не закрепил норму, которая бы санкционировала подобную корректировку.

В то же время кредитору необходимо уменьшить и валовые расходы, увеличенные в свое время кредитором еще при изготовлении продукции, потому что такая операция не подпадает под определение хозяйственной деятельности, приведенной в пп. 1.32 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, поскольку она не направлена на получение дохода.

С налогом на добавленную стоимость ситуация немного проще. Налоговые обязательства, начисленные при отгрузке товара, сторнировать нельзя, поскольку, согласно п. 1.4 ст. 1 Закона о НДС, к поставке товаров приравнены операции по бесплатной поставке товаров (результатов работ).

Следовательно, ничего с объектом обложения по НДС не происходит после списания долга на 75 000 грн., а это означает, что ранее начисленный налоговый кредит по компонентам, вошедшим в такую готовую продукцию, корректировке не подлежит.

Да и положения пп. 7.4.1 Закона о НДС предусматривают начисление налогового обязательства в том случае, когда в дальнейшем такие товары (услуги) начинают использоваться в операциях, не являющихся объектом налогообложения согласно ст. 3 данного Закона, или освобождаются от налогообложения согласно ст. 5 этого же Закона, или основные фонды переводятся в состав непроизводственных фондов; тогда с целью налогообложения такие товары (услуги), основные фонды считаются проданными по их обычной цене в налоговом периоде, на который приходится начало такого использования или перевода, но не ниже цены их приобретения (изготовления, строительства, сооружения).

В нашем случае ни освобождения, ни льготы по НДС при бесплатном предоставлении продукции нет.

Теперь о том, что происходит у должника-предприятия “Фламинго”. Поскольку дело о банкротстве возбуждается, в частности, из-за того, что должник вовремя не разобрался с денежными долгами, то важно определить, не предусмотрено ли каких-либо особенностей в налоговом и бухгалтерском учете кредиторской задолженности у такого должника.

Должник выступает в этой ситуации покупателем, который при урегулировании сомнительной задолженности обязан применять пп. 12.1.5 Закона о налогообложении прибыли.

В соответствии с данным подпунктом покупатель обязан увеличить валовой доход (с учетом НДС), ведь в названном подпункте как раз и расписан порядок налогообложения в приведенном случае.

Если рассмотреть положения п. 5.1 Закона о налогообложении прибыли, то мы увидим, что валовые расходы - это сумма каких-либо затрат налогоплательщика в денежной, материальной или нематериальной формах, осуществляемых как компенсация стоимости товаров (работ, услуг), которые приобретаются (изготавливаются) таким налогоплательщиком для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной деятельности.

В нашем случае компенсация будет осуществлена только на часть стоимости товаров, следовательно, валовые расходы, ранее увеличенные при их оприходовании, необходимо откорректировать (уменьшить на сумму, приходящуюся на прощенный долг).

Таким образом, получается, что списание задолженности должнику по условиям мирового соглашения приводит к тому, что он должен не только уменьшить валовые расходы, но еще и увеличить валовые доходы.

Поскольку с марта 2005 года налоговый кредит по НДС уже не увязывается с валовыми расходами, то нет необходимости сторнировать часть суммы налогового кредита, приходящуюся на прощеный долг.

Также на налоговый учет должника могут повлиять его дальнейшие действия. Если он, к примеру, погасит сумму признанной задолженности, то он сможет увеличить валовые расходы (с НДС) на сумму такой задолженности в налоговом периоде ее погашения. На налоговый учет НДС это никак не повлияет.

Если же должник заключит с кредиторами мировое соглашение, в результате которого обязательства будут частично рассрочены, а частично списаны, то:

- рассрочка долга будет означать, что должнику можно будет увеличить валовые расходы при погашении задолженности в соответствии с пп. 12.1.5 п. 12.1 ст. 12 Закона о налогообложении прибыли;

- списание долга не будет означать ничего. В соответствии с абзацем восьмым того же подпункта задолженность, которая признается безнадежной вследствие ее списания согласно условиям мирового соглашения, заключенного согласно законодательству по вопросам банкротства, не изменяет налоговых обязательств покупателя.

Если же предприятие-кредитор обратится в суд с заявлением о возбуждении дела о банкротстве или с иском (заявлением) с требованиями к должнику после возбуждения дела о банкротстве, то ему лучше воспользоваться правом, предоставленным пп. 12.1.1 Закона о налогообложении прибыли, и увеличить сумму валовых расходов на всю стоимость поставленной продукции и неоплаченной. В такой ситуации при заключении мирового соглашения риск попасть кредитору под действие норм пп. 12.1.2 Закона о налогообложении прибыли и требование увеличить валовой доход и уплатить пеню у него отсутствуют.

Следовательно, принципиальным для большинства кредиторов является обращение в суд с заявлением о возбуждении дела о банкротстве или с требованиями к должнику после возбуждения дела о банкротстве. Без этого кредитору вряд ли удастся воспользоваться нормами пп. 12.1.1 Закона о налогообложении прибыли.

Понятно, что в начале процедуры банкротства сложно спрогнозировать, по какому пути пойдет процедура банкротства у того или иного должника, но обращение в суд никому не помешает.

Необходимо напомнить, что очень сложно уследить предприятиям за всеми объявлениями о возбуждении производства по делу о банкротстве в газетах, и если кредитор обнаружит объявление, затрагивающее его интересы, то медлить с иском в суд не стоит.

Также законодатель четко разграничил налоговые последствия мирового соглашения, заключенного в рамках досудебного урегулирования спора или в рамках простого судебного процесса, и мирового соглашения, заключенного в рамках процедур восстановления платежеспособности должника или признания его банкротом. Данная норма также закреплена в последнем абзаце пп. 12.1.5 Закона о налогообложении прибыли:

“Задолженность, предварительно отнесенная к составу валовых расходов согласно подпункту 12.1.1,.. которая признается безнадежной... вследствие списания согласно условиям мирового соглашения, заключенного в соответствии с законодательством по вопросам банкротства, не изменяет налоговые обязательства как покупателя, так и продавца в связи с таким признанием”.

Таким образом, предприятие-кредитор при заключении мирового соглашения, предусматривающего отсрочку, рассрочку и (или) списание долга, заключенного в рамках процедур восстановления платежеспособности должника или признания его банкротом, не обязано увеличивать валовой доход на сумму задолженности, предварительно отнесенной к составу валовых расходов в соответствии с нормами пп. 12.1.1 Закона о налогообложении прибыли.

Если будет заключено мировое соглашение в рамках обыкновенной хозяйственной процедуры, а не в рамках процедуры восстановления платежеспособности должника или признания его банкротом, то продавец должен увеличить валовой доход на сумму задолженности, предварительно отнесенной им к составу валовых расходов.

Отсрочка или рассрочка уплаты долга

Что касается рассрочки (отсрочки) уплаты задолженности на несколько месяцев или лет, то погашение такой задолженности не найдет отражения в налоговом учете предприятия, так как речь идет об обычном погашении обязательств.

Отсрочка или рассрочка уплаты штрафных санкций и (или) их полное списание не оказывают влияния на налоговые обязательства предприятия-кредитора по налогу на прибыль, поскольку, в соответствии с пп. 4.1.6 Закона о налогообложении прибыли, суммы штрафов и (или) неустоек либо пени включаются в валовой доход по факту их получения.

Что касается бухгалтерского учета списанных (прощенных) задолженностей, то он обычный: списание кредиторской задолженности, возникшей в процессе операционной деятельности, увеличит прочий операционный доход у должника (субсчет 717 “Доход от списания кредиторской задолженности”), а у кредитора - уменьшит сальдо по сч. 38 “Резерв сомнительных долгов”, а при его недостаточности относится на прочие операционные расходы (субсчет 949 “Прочие расходы операционной деятельности”).

Используя исходные данные по отгрузке продукции предприятием “Аист” предприятию “Фламинго”, отражение этих операций в бухгалтерском и налоговом учете у кредитора и должника после утверждения мирового соглашения покажем в таблице.

Списание такой задолженности, отраженной в процессе ведения инвестиционной или финансовой деятельности, увеличит прочие доходы у должника (субсчет 746 “Прочие доходы от обычной деятельности”) или прочие расходы у кредитора (субсчет 977 “Прочие расходы обычной деятельности”).

Список использованных нормативно-правовых актов

ГК Украины - Гражданский кодекс Украины.

ХК Украины - Хозяйственный кодекс Украины.

ХПК Украины - Хозяйственный процессуальный кодекс Украины.

Закон о банкротстве - Закон Украины от 14.05.1992 г. № 2343-ХII “О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом” в редакции от 30.06.1999 г. № 784-XIV.

Закон о налогообложении прибыли - Закон Украины от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР “О налогообложении прибыли предприятий” в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР.

Закон о НДС - Закон Украины от 03.04.1997 г. № 168/97-ВР “О налоге на добавленную стоимость”.

Закон об исполнительном производстве - Закон Украины от 21.04.1999 г. № 606-XIV “Об исполнительном производстве”.

Закон № 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III “О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами”.

Законе Госбюджете-2007 - Закон Украины от 19.12.2006г. № 489-V “О Государственном бюджете Украины на 2007 год”.

Порядок № 600 - Порядок проведения органами государственной налоговой службы прощения (списания) и рассрочки (отсрочки) налогового долга плательщиков налогов на основании заключенного мирового соглашения по делу о банкротстве, утвержденный приказом ГНАУ от 21.11.2000 г. № 600.

Налоговое разъяснение № 111 - Налоговое разъяснение положений Порядка проведения органами государственной налоговой службы прощения (списания) и рассрочки (отсрочки) налогового долга плательщиков налогов на основании заключенного мирового соглашения по делу о банкротстве, утвержденное приказом ГНАУ от 15.03.2002 г. № 111.

“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 14 (588), 2 апреля 2007 г.
Подписной индекс 40783