Здаємо декларацію з ПДВ
(Частина 2)

Продовження. Початок див. у консультаціях
за 30.10.2006 р., 13.11. 2006 р., 20.11.2006 р., 27.11.2006 р.

Сьогодні перейдемо безпосередньо до аналізу порядку заповнення кожного з рядків Розділу І декларації з ПДВ.

Податкове зобов'язання

Дані, наведені в розділі І декларації з ПДВ, повинні відповідати даним бухгалтерського обліку платника податку й даним Реєстрів отриманих і виданих податкових накладних. Бухгалтерський облік ПДВ повинен здійснюватися суб'єктами підприємництва відповідно до Інструкції № 141. Нагадаємо читачам, що Мінфін наказом від 24.12.2004 р. № 818 “Про затвердження змін до Інструкції з бухгалтерського обліку податку на додану вартість” вніс зміни в Інструкцію № 141, виклавши її в новій редакції. Нова редакція зареєстрована в Мін'юсті й набула чинності 24.01.2005 р.

Приватним підприємцям, яким законодавче дозволено не вести бухгалтерський облік, можна самостійно встановити форми облікових реєстрів для обліку розрахунків з ПДВ.

У рядку 1 декларації з ПДВ відображаються операції, що здійснюються на території України й оподатковуються ПДВ за ставкою 20 %, включаючи обсяги поставки:

- транспортних послуг, визначених частиною першою пп. 6.2.4 п. 6.2 ст. 6 Закону про ПДВ;

- у вигляді брокерських, агентських або комісійних операцій із транспортними квитками, проїзними документами, заключения договорів або рахунків на транспортування пасажирів чи вантажів довіреною особою перевізника;

- інші обсяги, визначені Законом як оподатковувані податком за зазначеною ставкою, крім імпортних операцій.

До операцій, відображених у рядку 1 декларації з ПДВ, зокрема, відносяться:

- поставка товарів і послуг, місце надання яких перебуває на митній території України, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позичальникові (кредиторові) для погашення заборгованості заставника, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоодержувачу (орендареві) (пп. 3.1.1 Закону про ПДВ);

- поставка товарів (робіт, послуг) без оплати або із частковою оплатою їхньої вартості коштами в межах бартерних (товарообмінних) операцій, здійснення операцій із безкоштовної передачі товарів (робіт, послуг), натуральних виплат у рахунок оплати праці фізичним особам, які перебувають у трудових відносинах із платником податку, передачі товарів (робіт, послуг) у межах балансу платника податку для невиробничого використання, витрати на які не відносяться до валових витрат виробництва (обігу) і не підлягають амортизації, а також пов'язані із продавцем - особою або суб'єктом підприємницької діяльності, не зареєстрованим платником ПДВ (п. 4.2 Закону про ПДВ);

- ліквідація основних виробничих фондів або невиробничих фондів за самостійним рішенням платника податку або безкоштовна передача особі, не зареєстрованій платником податку, а також у випадку переведення основних фондів до складу невиробничих фондів (така ліквідація, безкоштовна передача або переведення розглядаються з метою оподатковування як поставка таких основних виробничих фондів або невиробничих фондів за звичайними цінами, що діють на момент такої поставки, а для основних фондів групи 1 - за звичайними цінами, але не нижче їхньої балансової вартості) (п. 4.9 Закону про ПДВ);

- використання товарів (послуг), за якими сума ПДВ раніше була включена в податковий кредит, в операціях, що не є об'єктом оподаткування, звільнених від оподатковування або переведення основних фондів до складу невиробничих фондів (з метою оподаткування такі товари (послуги), основні фонди вважаються проданими по їхній звичайній ціні в податковому періоді, на який припадає початоктакого використання або переведення, але не нижче ціни їхнього придбання (виготовлення, будівництва, спорудження)) (пп. 7.4.1 Закону про ПДВ);

- визнання умовного продажу товарних залишків або основних фондів, що перебувають в обліку платника податків надень анулювання його реєстрації як платника ПДВ, за якими був нарахований податковий кредит (п. 9.8 Закону про ПДВ).

Також у рядку 1 відображаються операції з поставки готової продукції, виготовленої на території України з давальницької сировини нерезидента, у випадку її поставки на митній території України. Визначена вартість перераховується в українські гривні за валютним (обмінним) курсом НБУ, що діяв на момент виникнення податкових зобов'язань (п. 4.4 Закону про ПДВ).

Нагадаємо, що Мінфін у листі від 07.04.2005 р. № 31-17000-01-18/5976 “Щодо оподаткування на додану вартість операцій з давальницькою сировиною” уточнив, що якщо виконання робіт з виготовлення готової продукції, сировина для якої була завезена на митну територію України на давальницьких умовах, передбачає створення матеріального активу, то такі операції відносяться до поставки товарів, а не послуг.

До матеріальних активів відносяться основні фонди й оборотні активи в будь-якому вигляді, крім коштів, цінних паперів, деривативів і нематеріальних активів (п. 1.1 ст. 1 Закону про оподаткування прибутку).

Відповідно до абзацу п'ятого частини “г” п. 6.5 Закону про ПДВ місцем поставки послуг вважається місце, де фактично надаються послуги в сфері проведення будь-яких робіт з рухомим майном, що змінюють його якісну характеристику.

У зазначеній нормі під “будь-якими роботами” треба розуміти, з урахуванням вищевказаного терміна “поставка послуг”, виключно роботи, результатом виконання яких є створення нематеріальних активів.

У цьому ж рядку також будуть відображатися операції з експорту послуг, наданих резидентом нерезиденту на митній території України й оподатковуваних за ставкою 20 %.

Приклад 1. Рекламна агенція надає послуги нерезиденту на митній території України Відповідно до підпункту “д” п. 6.5 Закону про ПДВ, при наданні рекламних послуг та інших послуг із просування товарів (послуг) на ринку місцем поставки послуг є місце реєстрації покупця або його постійного представництва, а при відсутності такого місця реєстрації - місце постійної адреси або постійного проживання, у випадку якщо покупці, яким надаються такі послуги, проживають за межами митної території України.

У зв'язку з тим, що рекламні послуги надаються нерезиденту на митній території України, тому зазначені операції є об'єктом оподаткування ПДВ і відображаються в рядку 1 Декларації з ПДВ.

За всіма перерахованими вище операціями необхідно виписати податкові накладні. База оподаткування операцій з поставки товарів (послуг) визначається виходячи з договірних цін, але не нижче звичайних.

У випадку продажу товарів (послуг) за цінами нижче звичайних, передбачена виписка двох податкових накладних Перша податкова накладна виписується на фактичну суму продажу й передається покупцеві, а друга - на суму перевищення звичайної ціни над фактичною покупцеві не передається.

Усі виписані податкові накладні повинні бути включені в розділ II Реєстру отриманих І виданих податкових накладних (далі - Реєстр виданих податкових накладних). При цьому підсумкові дані граф 6 і 7 кожної податкової накладної переносяться в окремі рядки граф 7 і 8 Реєстру виданих податкових накладних.

Підсумкові дані за графами 7 та 8 Реєстру виданих податкових накладних є підставою для заповнення стовпчика А (обсяги поставки без ПДВ) і стовпчика Б (сума ПДВ) рядка 1 декларації з ПДВ, але вони необов'язково повинні збігатися. Це відбувається тому, що дані граф 7 і 8 Реєстру виданих податкових накладних у декларацію переносяться вибірково. Так, у рядок 1 декларації з ПДВ не переносяться дані.

- внесені до Реєстру податкових накладних на підставі виписаних коригувань кількісних і вартісних показників (додаток 2 до податкової накладної). У цьому Реєстрі такі дані вказуються зі знаком “+” або “-” і переносяться в рядок 8 декларації з ПДВ;

- щодо наданих послуг нерезидента (без постійного представництва й агента) на митній території України Ці дані переносяться в рядок 7 декларації з ПДВ.

При заповненні рядка 2.1 декларації з ПДВ необхідно керуватися нормами п. 6.2 Закону про ПДВ Відповідно до цього пункту експорт товарів і супутні такому експорту послуги обкладаються ПДВ за нульовою ставкою.

У цьому рядку платник податків відображає операції з експорту товарів і супутніх такому експорту послуг, а також експорт робіт (послуг) за межами митної території України Зазначимо, що товари вважаються експортованими платником податку, якщо їхній експорт засвідчений оформленою належним чином ВМД А ось отримані передоплати за експортними контрактами у цьому рядку відображати не слід, тому що товари вважаються експортованими лише після належного оформлення ВМД.

Отже, рядок 2.1 декларації з ПДВ заповнюється на підставі митної декларації, оформленої в режимі експорту.

Нульова ставка ПДВ не застосовується у випадку, коли експортовані товари (супутні послуги) звільняються від оподаткування відповідно до пунктів 5.1 і 5.2 Закону про ПДВ.

Однак це правило не поширюється на операції з експорту періодичних видань (друкованих ЗМІ, книг українського виробництва, крім видань еротичного характеру, учнівських зошитів, підручників і навчальних посібників (пп. 5.1.2 Закону про ПДВ), лікарських засобів і виробів медичного призначення за переліком, затвердженим Кабміном України (пп. 5.1.7 Закону про ПДВ) Отже, ці операції будуть також відображені в рядку 2.1 декларації з ПДВ, тому що відповідно до норм п. 6.3 Закону про ПДВ експорт таких товарів, яким надаються пільги, обкладається податком за нульовою ставкою (пільгове оподаткування ПДВ при експорті не діє). А ось до інших товарів (послуг), звільнених від обкладання ПДВ, при їхньому експорті нульова ставка не застосовується.

У випадку заповнення рядка 2.1 до декларації необхідно докласти оригінали п'ятьох основних аркушів ВМД (екземпляри декларанта). У випадку поставки товарів (послуг) на експорт згідно із п 8.1 Порядку № 165 у рядках “Індивідуальний податковий номер покупця” і “Номер свідоцтва про реєстрацію платника податку на додану вартість (покупця)” ставиться позначка “X”. Усі примірники податкових накладних залишаються у платника ПДВ, який їх виписав, і заносяться окремим рядком у графу 11 Реєстру податкових накладних.

Підсумкові дані графи 11 Реєстру виданих податкових накладних (експорт товарів і супутніх послуг) переносяться в рядок 2.1 декларації з ПДВ повністю Дані графи 9 Реєстру виданих податкових накладних переносяться вибірково (у рядку 2.1 (колонка А) відображається експорт послуг (робіт)).

У декларації з ПДВ заповнюється тільки графа А (база оподаткування). У графі Б (сума ПДВ) типографським способом проставляється нуль.

У рядку 2.2 декларації з ПДВ відображаються інші операції, які обкладаються податком за ставкою 0 %. При заповненні цього рядка треба керуватися нормами підпунктів 6.2.1 - 6.2.8 Закону про ПДВ, а також ст. 8 Закону про Держбюджет-2006, які передбачають, що у випадку вивозу (експорту) товарів (робіт, послуг) за межі митної території України шляхом бартерних (товарообмінних) операцій сума ПДВ, сплачена (нарахована) у зв'язку із придбанням товарів (робіт, послуг), не відноситься на збільшення податкового кредиту, а включається до складу валових витрат виробництва (обігу) платника податку.

Отже, колонку А рядка 2.2 декларації з ПДВ заповнюють ті платники податків, у яких у поточному періоді були операції, оподатковувані за нульовою ставкою, але такі, що не відносяться до експортних операцій. До таких операцій відносяться:

- поставка послуг, що складаються з робіт із рухомим майном, попередньо завезеним на митну територію України для виконання таких робіт із подальшим вивезенням за межі митної території України платником, що виконував такі роботи, або одержувачем-нерезидентом, який здійснює заправку або обслуговування морських (океанських) і повітряних судів, космічних кораблів (пп. 6.2. 1 Закону про ПДВ);

- поставка товарів магазинам безмитної торгівлі (пп. 6.2.3 Закону про ПДВ);

- поставка транспортних послуг з перевезення пасажирів, їхнього багажу й вантажів за межами державного кордону України (пп. 6.2. 4 Закону про ПДВ);

- поставка сільгоспвиробниками переробним підприємствам молока й м'яса в живій вазі (дана пільга діє до 01.01.2007 p.). Ці операції сільгоспвиробники повинні вказувати у звичайній Декларації з ПДВ, а не в спеціальній;

- поставка деяких товарів і надання окремих видів послуг, що безпосередньо виробляються підприємствами та громадськими організаціями інвалідів (пп. 6.2. 8 Закону про ПДВ);

- операції з поставки товарів (сировини, матеріалів, устроїв і устаткування), виконання робіт і поставки послуг на митній території України, які здійснюються в рамках міжнародної технічної допомоги відповідно до Рамкової угоди між Україною і Європейським банком реконструкції і розвитку та Угоді про грант між Європейським банком реконструкції і розвитку, урядом України та Чорнобильською АЕС.

- операції із продажу природного газу, завезеного на митну територію України відповідно до зовнішньоекономічних контрактів, укладених на виконання міжнародних договорів України, крім операцій із продажу такого газу для населення, бюджетних установ та інших споживачів, які не є платниками ПДВ (ці операції обкладають за нульовою ставкою у відповідності зі ст. 8 Закону про Держбюджет-2006).

Дані графи 8 “0% (реалізація на митній території України)” податкової накладної заносяться в графу 9 Реєстру виданих податкових накладних, які потім переносяться вибірково в рядок 2.2 декларації з ПДВ У декларації заповнюється тільки графа А (база оподатковування). У графі Б (сума ПДВ) типографським способом проставлений нуль.

Таким чином, у рядку 2.2 (стовпчик А) відображаються інші операції, оподатковувані податком за нульовою ставкою на митній території України.

А в рядку 2 “Операції, оподатковувані податком за ставкою 0 %” указуються обсяги поставок, які обкладають податком за нульовою ставкою, але окремо за експортними та іншими операціями.

Рядок 3 “Операції, що не є об'єктом оподатковування” декларації з ПДВ заповнюється платником утому випадку, якщо платник здійснює такі операції як частину в загальному обсязі поставки. До них згідно із п. 3.2 Закону про ПДВ відносяться операції з:

- випуску (емісії), розміщенню в будь-які форми управління й продажу (погашення, викупу) за кошти цінних паперів, випущених в обіг (емітованих) суб'єктами підприємницької діяльності, Нацбанком України, Мінфіном України, органами місцевого самоврядування відповідно до закону, включаючи інвестиційні та іпотечні сертифікати, сертифікати фонду операцій з нерухомістю, деривативи, а також корпоративні права, виражені в інших, ніж цінні папери, формах;

- обміну зазначених цінних паперів і корпоративних прав, виражених в інших, ніж цінні папери, формах, на інші цінні папери, розрахунково-клірингової, реєстраторської і депозитарної діяльності на ринку цінних паперів, а також діяльності з управління активами (у тому числі пенсійними активами, фондами банківського управління, відповідно до закону (пп. 3.2.1. Закону про ПДВ);

- передачі майна на зберігання (відповідальне зберігання), а також у лізинг (оренду), крім передачі у фінансовий лізинг (абз.1 пп. 3.2.2. Закону про ПДВ);

- поверненню майна після зберігання (відповідального зберігання) його власникові, а також майна, раніше переданого в лізинг (оренду), крім переданого у фінансовий лізинг (абз. 2 пп. 3.2.2. Закону про ПДВ);

- нарахуванню і сплаті відсотків або комісії в складі орендного (лізингового) платежу в межах договору фінансового лізингу в сумі, що не перевищує подвійну дисконтну ставку НБУ, установлену надень нарахування таких відсотків (комісії) за відповідний проміжок часу, розраховану від вартості об'єкта лізингу, наданого в межах такого договору фінансового лізингу; за об'єктом фінансового лізингу, оціненого в іноземній валюті, сплата відсотків з метою оподатковування визначається в гривнях за курсом валют, визначеним НБУ на момент сплати (абз. 3 пп. 3.2.2. Закону про ПДВ);

- передачі майна в заставу (іпотеку) позикодавцеві (кредиторові) і/або з метою забезпечення іншої дійсної вимоги кредитора, повернення такого майна із застави (іпотеки) його власникові по закінченні дії відповідного договору, якщо і місце такої передачі (повернення) перебуває на митній території України (абз. 4 пп. 3.2.2. Закону про ПДВ);

- грошовим виплатам основної суми ( консолідованої іпотечної заборгованості й відсотків, нарахованих на неї, об'єднанню й/або покупці (продажу) консолідованої іпотечної заборгованості, заміною однієї частки консолідованої іпотечної заборгованості іншою, або поверненням (зворотним викупом) такої консолідованої іпотечної заборгованості відповідно до закону резидентом або на його користь (абз. 5 пп. 3.2.2. Закону про ПДВ);

- наданню послуг зі страхування, співстрахування або перестрахування особами, що мають ліцензію на здійснення страхової діяльності відповідно до закону, а також пов'язаними з такою діяльністю послугами страхових брокерів і страхових агентів (абз. 1 пп. 3.2.3. Закону про ПДВ);

- наданню послуг щодо загальнообов'язкового соціального й пенсійного страхування, недержавного пенсійного забезпечення, залучення й обслуговування пенсійних внесків (абз. 2 пп. 3.2.3 Закону про ПДВ);

- обігу валютних цінностей (у тому числі національної й іноземної валюти), банківських металів, банкнот і монет НБУ, за винятком тих, які використовуються для цілей нумізматів, базою оподатковування яких є вартість продажу; випуску, обігу й погашенню квитків державних лотерей, випущених за ліцензією Мінфіну України; виплатам грошових виграшів, грошових призів і грошових винагород; прийняттю ставок, у тому числі шляхом обміну коштів на жетони або інші замінники гривні, призначені для використання в гральних автоматах та іншому гральному устаткуванні, поставки непогашених поштових марок України, конвертів або листівок з непогашеними поштовими марками України, крім колекційних марок, конвертів або листівок для філателистичних потреб, базою оподатковування яких є вартість продажу (пп. 3.2. 4. Закону про ПДВ);

- надання послуг з інкасації, розрахунково-касового обслуговування, залучення, розміщення й повернення коштів за договорами позички, депозиту, внеску (утому числі пенсійного), управління коштами й цінними паперами (корпоративними правами й дериватом), доручення, надання, управління й переуступки фінансових кредитів, кредитних гарантій і банківської поруки особою, яка надала такі кредити, гарантії або поручительство (абз. 1 п. 3.2.5. Закону про ПДВ);

- торгівлі за кошти або цінні папери борговими зобов'язаннями, за винятком операцій з інкасації боргових вимог і факторингу (факторингових) операцій, крім факторингових операцій, де об'єктом боргу є валютні цінності, цінні папери, утому числі компенсаційні папери (сертифікати), інвестиційні сертифікати, іпотечні сертифікати з фіксованою прибутковістю, житлові чеки, земельні бони й деривативи (абз. 2 пп. 3.2.5. Закону про ПДВ);

- імпорту майна як технічної або благодійної (гуманітарної) допомоги відповідно до норм міжнародних договорів України, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України, або відповідно до закону (абз. 3 пп. 3.2.5 Закону про ПДВ);

- оплата вартості державних платних послуг, що надаються фізичній або юридичній особам органами виконавчої влади й місцевого самоврядування й обов'язковість одержання (поставки) яких установлюється законодавством, включаючи плату за реєстрацію, одержання ліцензії (дозволу), сертифікатів у вигляді зборів, державного збору тощо (пп. 3.2.6 Закону про ПДВ);

- виплаті у грошовій формі заробітної плати (іншим прирівняним до неї виплатам), а також пенсій, стипендій, субсидій, дотацій за рахунок бюджетів або Пенсійного фонду України або Фондів загальнообов'язкового соціального страхування (крім тих, які надаються в майновій формі) (абз. 1 пп. 3.2.7. Закону про ПДВ);

- виплати дивідендів, роялті в грошовій формі або у вигляді цінних паперів, які здійснюються емітентом (абз. 2 пп. 3.2.7. Закону про ПДВ);

- надання комісійних (брокерських, дилерських) послуг з торгівлі й/або управління цінними паперами (корпоративними правами), деривативами й валютними цінностями, включаючи будь-які грошові виплати (утому числі комісійні) фондовим або валютним біржам або позабіржовим фондовим системам або їхнім членам у зв'язку з організацією й торгівлею цінними паперами ліцензованими торговцями цінними паперами, а також дериватом і валютними цінностями (абз. 3 пп. 3.2.7. Закону про ПДВ);

- поставки за компенсацію сукупних валових активів платника податку (з урахуванням вартості гудвілу) іншому платникові податку (пп. 3.2.8. Закону про ПДВ);

- безкоштовній передачі в державну або комунальну власність територіальних громад сіл, селищ, міст або в їхню спільну власність об'єктів усіх форм власності, що перебувають на балансі одного платника податку, які передаються на баланс іншого платника податку, якщо такі операції здійснюються за рішенням Кабміну України, центральних і місцевих органів виконавчої влади, органів місцевого самоврядування, прийнятому в межах їхніх повноважень (пп. 3.2.9. Закону про ПДВ);

- надання позашкільним навчальним закладам, вихованцям, учням і слухачам платних послуг у сфері позашкільної освіти (пп. 3.2.10. Закону про ПДВ);

- надання уповноваженими банками послуг з довірчогоуправління фондами банківського управління, виплати винагороди за здійснення управління фондом операцій з нерухомістю, за перерахування коштів на фінансування будівництва з фонду фінансування будівництва, за здійснення платежів з іпотечних сертифікатів відповідно до закону (пп. 3.2.11. Закону про ПДВ);

- оплата третейського збору й відшкодування інших витрат, пов'язаних з рішенням суперечки третейським судом відповідно до закону (пп. 3.2.12. Закону про ПДВ),

- надання послуг загентування й фрахтування морського торговельного флоту судновими агентами (пп. 3.2.14 Закону про ПДВ).

При цьому треба враховувати, що в рядку 3 деклараціїз ПДВ будуть відображені тільки ті операції, які відповідають поставці.

Зверніть увагу, що Порядок № 165 не розглядає операції, які не є об'єктом оподаткування, як такі, що вимагають виписки податкових накладних. Тому цілком логічно, що їх у Реєстрі виданих податкових накладних не буде, до того ж, сам бланк податкової накладної не передбачає граф для відображення поставок, які не є об'єктом оподаткування.

Звідки брати дані для рядка 3 декларації з ПДВ платнику податків?

Думаємо, що зданих бухгалтерського обліку, але в межах переліку, наведеного в п. 3.2 Закону про ПДВ, і не більше. Якщо платник податків щось не врахує в рядку 3, то особливих проблем не буде, тому що нормативна база ДПАУ явно має погрішності, які це відомство не поспішає виправляти.

Але вже якщо платник податків заповнить рядок 3 декларації з ПДВ, тоді йому необхідно буде разом з декларацією представити довідку в довільній формі, завірену підписом керівника й головного бухгалтера і скріплену печаткою платника податків, у якій повинен бути зазначений вид операції та норми Закону про ПДВ, на підставі яких її не включено в оподатковування.

Багато платників податків ігнорують заповнення цього рядка, та й податкові органи не настільки принципові відносно її заповнення, але ж операції, що підлягають відображенню в цьому рядку, мають місце у всіх підприємствах: скажімо, заробітну плату виплачують практично всі. А за Законом про ПДВ виходить, що виплата заробітної плати - це одна з послуг, яку надає працівникам підприємство, але вона не є об'єктом для обкладання ПДВ.

У рядку 4 “Операції, звільнені від оподатковування” указується обсяг операцій, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 5 Закону про ПДВ або тимчасово звільнених від оподатковування відповідно до ст. 11 Закону про ПДВ, або інших нормативно-правових актів.

До них, зокрема, відносяться операції з:

- поставки вітчизняних продуктів дитячого харчування молочними кухнями;

- поставки (підписці) періодичних видань друкованих ЗМІ й книг, крім видань еротичного характеру, учнівських зошитів, підручників і навчальних посібників українського виробництва, словників;

- доставки таких періодичних видань друкованих засобів масової інформації на митній території України;

- надання послуг з виховання й утримання дітей дитячими музичними й художніми школами, школами мистецтв, будинками культури;

- послуги з дошкільного виховання, початкової, середньої, професійно-технічної й вищої освіти закладами;

- послуги з розміщення учнів або студентів в інтернатах або гуртожитках;

- поставки товарів спеціального призначення для інвалідів;

- надання послуг з виплати й доставки пенсій за системою загальнообов'язкового державного пенсійного страхування, пенсійних виплат за недержавним пенсійним забезпеченням, страхових виплат за договорами довгострокового страхування життя;

- поставки лікарських засобів і виробів медичного призначення;

- поставки послуг з охорони здоров'я;

- надання послуг з перевезення осіб пасажирським транспортом (крім таксомоторів) у межах населеного пункту, тарифи на які регулюються органом місцевого самоврядування відповідно до його компетенції, визначеної законом;

- надання (продаж, передача) земельних ділянок, земельних паїв;

- безкоштовної передачі рухомого складу однією залізницею або підприємством залізничного транспорту загального користування іншим залізницям або підприємствам залізничного транспорту загального користування державної форми власності;

- безкоштовної передачі корпоративного права (частини, частки, паю, акції), емітованого переробним підприємством, у власність приватного сільськогосподарського підприємства;

- надання житла (об'єктів житлового фонду), крім їхнього першого надання;

- поставки товарів (крім підакцизних товарів) і послуг (крім грального бізнесу), які безпосередньо виготовляються підприємствами й організаціями громадських організацій інвалідів тощо.

До Декларації з ПДВ платником податків також повинна бути додана довідка довільної форми, завірена підписом керівника або головного бухгалтера й печаткою (підписом платника, якщо платник - фізична особа), із вказівкою виду операції та пункту Закону про ПДВ або інший нормативно-правовий акт, відповідно до я кого така операція звільнена від оподаткування.

Дані рядка 4 (стовпчик А) декларації з ПДВ переносяться із графи 10 Реєстру виданих податкових накладних вибірково, якщо платник податків все-таки включає в цю графу операції, що не є об'єктом оподаткування.

Дані із графи 10 Реєстру виданих податкових накладних потрібно розподілити між операціями, звільненими від оподатковування (рядок 4), і тими, які нее об'єктом оподаткування (рядок 3).

У рядку 5 “Загальний обсяг поставки” указується загальний обсяг оподатковуваних неоподатковуваних операцій. Значення цього рядка є алгебраїчною сумою рядків 1, 2, 3 і 4, але заповнюється тільки один стовпчик А.

У рядку 5.1 (стовпчик А) декларації з ПДВ відображається сума рядків (1 + 2.1 + 2.2 + 4), а в стовпчик Б необхідно перенести дані зі стовпчика Б рядка 1.

У рядку 6 декларації з ПДВ указується обсяг імпорту товарів протягом звітного (податкового) періоду, при імпорті яких сплата ПДВ була відстрочена шляхом видачі податкового векселя відповідно до п. 11.5 Закону про ПДВ, і вказується строк погашення векселя.

Якщо платником у звітному періоді було видано більше одного такого векселя, то до декларації цим платником повинна прикладатися довідка (перелік), оформлена в довільній формі, завірена підписом керівника або головного бухгалтера й печаткою, у якій указуються суми податку й строки погашення кожного векселя.

Якщо при імпорті товарів податковий вексель не виписувався, тоді сума ПДВ, сплачена при митному оформленні товарів, відображається в рядку 12.1 декларації з ПДВ у розділі “Податковий кредит”.

У Реєстрі сума за податковим векселем не відображається, тому дані для заповнення рядка 6 декларації необхідно брати з бухгалтерських реєстрів.

Особливість заповнення рядка 6 декларації з ПДВ полягає в тому, що передбачається також заповнення іншого рядка (рядків) цієї декларації на таку ж суму (19.1, 19.2, 12.2).

Комбінація заповнення декількох рядків залежить від умов видачі й погашення векселя, а також від поточного стану розрахунків з бюджетом з ПДВ, тобто від того, чи є у підприємства на момент видачі податкового векселя сума підтвердженого бюджетного відшкодування з ПДВ, що дорівнює або перевищує суму зобов'язання за векселем.

Так, якщо строк сплати зобов'язань за податковим векселем виникає до закінчення строку подання декларації в податковий орган за звітний період, у якому відбулася його поставка органу митного контролю, тоді в декларації з ПДВ одночасно з рядком 6 заповнюється рядок 19.1 зі знаком мінус.

Якщо строк сплати зобов'язань за податковим векселем виникає по закінченні строку подання декларації в податковий орган за звітний період, тоді заповнюються рядок 6 зі знаком плюс, рядок 19.1 зі знаком мінус і рядок 19.2 зі знаком плюс.

У випадку дострокового погашення податкового векселя одночасно заповнюються рядок 6 зі знаком плюс і рядок 19.1 зі знаком мінус.

Докладно порядок видачі, погашення податкових векселів, а також порядок відображення їх у декларації викладений у Методичних рекомендаціях про порядок адміністрування видачі й погашення податкових векселів, доведених листом ДПАУ від 22.12.2005 р. № 25595/7/16-1517.

У рядку 7 декларації з ПДВ указуються обсяги послуг, отриманих від нерезидента на митній території України (так званий імпорт послуг).

Місце поставки послуг визначається на підставі п. 6.5 Закону про ПДВ.

Податкове зобов'язання з послуг визначається за правилом “першої події”:

- або за датою списання коштів з поточного рахунку;

- або за датою оформлення документа, що засвідчує факт виконання послуг нерезидентом (акту виконаних послуг).

Датою сплати податку в бюджет вважається дата подання в податкову інспекцію декларації про ПДВ, у якій сума ПДВ щодо отриманих послуг від нерезидента включена в податкові зобов'язання (рядок 7 декларації з ПДВ). При цьому податковий кредит відображається в наступному звітному періоді за раніше відображеним податковим зобов'язанням (у періоді граничного строку сплати ПДВ) у рядку 12.4 декларації.

Якщо дата одержання акту - це друга подія, тоді відповідно до рекомендації ДПАУ, викладеної в листі від 27.05.2005 р. № 4804/6/15-2315, необхідно спочатку нарахувати ПДВ (за курсом НБУ на день передоплати), а після одержання акту провести перерахування й відкоригувати суму раніше нарахованого податкового зобов'язання з ПДВ, якщо курс НБУ змінився.

Коригування суми раніше нарахованого зобов'язання з ПДВ буде відображено в рядку 8.4 зі знаком “+” або “-” відповідно.

Об'єктом оподаткування є операції платників податку з поставки товарів і послуг, місце надання яких перебуває на митній території України, у тому числі операції з передачі права власності на об'єкти застави позикодавцеві (кредиторові) для погашення заборгованості заставника, а також з передачі об'єкта фінансового лізингу в користування лізингоодержувачу (орендареві).

У той же час, згідно із п 6.5 Закону про ПДВ, місцем поставки послуг, у випадку, якщо така послуга надається нерезидентом, уважається: місце розташування його представництва, а при відсутності такого - місце розташування резидента, що виконує агентські (представницькі) дії від імені такого нерезидента, а при відсутності такого - місце фактичного розташування покупця (одержувача), який у цьому випадку виступає податковим агентом такого нерезидента.

Однак ст. 3 Закону про ПДВ визначає об'єкт оподатковування з урахуванням місця надання послуги, а не місця поставки послуги.

Отже, для визнання послуги, отриманої від нерезидента, оподатковуваною операцією необхідно, щоб митна територія України була не тільки місцем поставки, але й місцем надання послуги.

Якщо місце поставки послуг і місце надання послуг не збігаються, тоді поставка нерезидентами послуг, місце надання яких перебуває за межами митної території України, не буде об'єктом обкладання ПДВ (лист Комітету Верховної Ради з питань фінансів і банківської діяльності від 29.04.2005 р. № 06-10/10-525).

ДПАУ у своїх листах вживає терміни “місце поставки послуг” і “місце надання послуг” як синоніми і не помічає проблеми між ст. 3 і п. 6.5 3акону про ПДВ (листи від 04.05.2005 р. № 3792/6/15-2415, від 17.06.2005 р. № 12154/7/15-2317).

Заповнення рядка 7 декларації з ПДВ поєднано із заповненням інших первинних податкових документів - податкових накладних, Реєстру виданих податкових накладних. Стовпчики А і Б рядка 7 заповнюються на підставі вибіркових даних за графами 7 і 8 Реєстру виданих податкових накладних.

У рядку 8 декларації з ПДВ відображається коригування зобов'язань з ПДВ з попередніх звітних періодів.

У рядку 8.1 відображається сума податку, що збільшує або зменшує суму податкового зобов'язання в результаті самостійного виправлення платником помилки, що міститься в раніше поданій податковій декларації.

У випадку заповнення рядка 8.1 декларації з ПДВ (клітинка під номером 03) необхідно вказати період, за який виправляється помилка. При виявленні помилок у податкових деклараціях подається один уточнюючий розрахунок (декларація) за той звітний період, який підлягає коригуванню. При виявленні в одному звітному періоді помилок за декілька періодів, необхідно скласти уточнені розрахунки за кожен такий звітний період.

У рядку 8.1 відображається тільки сама сума помилки з ПДВ, а суму штрафних санкцій необхідно показати в рядку 28 декларації з ПДВ, що заповнюється втому випадку, коли платник податків у звітному періоді виправляв помилки, що вимагають самостійного нарахування штрафу в розмірі 5%.

Також разом у Декларацією з ПДВ необхідно обов'язково подавати Додаток 1, у якому платник податків повинен описати зміст і причину помилки.

У тому випадку, коли в результаті виправлення помилки буде зменшення ПДВ, тоді платник податків може обрати будь-який метод виправлення, тобто або декларацію, або уточнюючий розрахунок і відобразити помилку в будь-якому звітному періоді. Штрафні санкції за відображення такої помилки в Декларації з ПДВ за будь-який період платникові податків не передбачені.

Сплата податку провадиться за результатами, відображеними у Декларації з ПДВ за той період у якому була виправлена помилка, тобто протягом 10 днів після граничного строку подання декларації.

Для виправлення помилок до закінчення граничного строку подання податкових декларацій складання уточненої декларації не потрібно. Щоб виправити помилки до закінчення граничного строку подання податкової декларації платникові податків досить буде представити нову звітну декларацію, що містить виправлені показники. У такій декларації правильні дані заповнюються відразу у своїх рядках, а рядок 8.1 не заповнюється. Природно, що ні про які штрафні санкції в цьому випадку мова не йтиме.

Рядок 8.2 декларації з ПДВ заповнюється у випадку коригування ПДВ за нецільовим використанням товарів, завезених у пільговому режимі. Пільговий режим використовується при ввозі товарів у таких випадках:

- імпорту, а також виконання (надання) робіт, послуг (за кошти, надані Європейською Співдружністю) для їхнього використання або споживання на митній території України організаціями, заснованими при участю Європейської Співдружності, і/або учасниками наукового й технологічного співробітництва (абз. 3 п. 5.13 Закону про ПДВ);

- імпорту товарів (сировини, матеріалів, устаткування та устроїв) на період виконання робіт щодо підготовки до й після зняття енергоблоків Чорнобильської АЕС із експлуатації й перетворення об'єкта “Укриття” на екологічно безпечну систему, які виконуються за рахунок коштів міжнародної технічної допомоги, що надається на безкоштовній і безповоротній основі, або за рахунок коштів, передбачених у державному бюджеті як внесок України в Чорнобильський фонд “Укриття” для реалізації міжнародної програми;

- імпорту товарів, визначених пунктом “о” статті 19 Закону України від 05.02.1992 р. № 2097-ХІІ “Про Єдиний митний тариф”.

Перераховані вище операції звільняються від оподатковування при дотриманні цільового використання імпортованих товарів. У випадку порушення використання платник податків зобов'язаний збільшити податкові зобов'язання за результатами податкового періоду, на який припадає таке порушення, на суму ПДВ, що повинна була сплачуватися на момент імпорту таких товарів, а також оплатити пеню за період з дати імпорту додати збільшення податкових зобов'язань, виходячи з 120% дисконтної ставки НБУ, що діяла надень збільшення податкових зобов'язань. У новій формі Декларації з ПДВ немає рядка для відображення нарахованої суми пені, тому платник податків може або не відображати зазначену суму пені в Декларації з ПДВ, або змінити за своїм розсудом форму податкової декларації й подати пояснювальну записку.

При цьому база оподаткування визначається відповідно до положень статей 1 і 3 Закону про ПДВ як для операцій із продажу товарів Треба звернути увагу, що при цьому не має значення, який строк пройшовз моменту ввозу таких товарів на митну територію України, оскільки пільговий режим за зазначеними товарами змінюється на загальний (оподатковуваним податком) на момент нецільового використання таких товарів (лист ДПАУ від 04.05.2004 р. № 8711/7/11-1217 “Щодо обкладання ПДВ операцій, що стосуються нецільового використання товарів суб'єктами ТПР”).

Дані для заповнення рядка 8 2 визначаються згідно із даними ввізної вантажної митної декларації (ВМД).

Рядок 8.3 декларації з ПДВ заповнюється на підставі п. 4.5 Закону про ПДВ, що передбачає порядок коригування податкових зобов'язань постачальника та податкового кредиту одержувача в визначених випадках, зокрема при зміні суми компенсації вартості поставки товарів (послуг), включаючи наступний за поставкою перегляд цін, а також перерахунок при поверненні товарів особі, що їх надала.

Рядок 8 3 декларації з ПДВ передбачає коригування тільки податкових зобов'язань як у бік збільшення, так і зменшення, тому заповнюють даний рядок постачальники у таких випадках:

- після поставки товарів (послуг) провадиться зменшення суми компенсації їхньої вартості. У тому ж періоді, коли переглянуто суму компенсації, постачальник зменшує суму податкового зобов'язання;

- після поставки товарів (послуг) провадиться збільшення суми компенсації їхньої вартості У тому ж періоді, коли переглянуто суму - компенсації, постачальник збільшує суму податкового зобов'язання.

Рядок 8.4 декларації з ПДВ заповнюється у випадку коригування податкового зобов'язання з інших причин, не наведених у рядках 8.1 - 8.3 декларації з ПДВ. До таких випадків можна віднести зміну податкового зобов'язання за операціями з поворотною тарою, що не повернута в строк, або імпортом послуг, коли перша подія - це одержання передоплати тощо.

Список використаних нормативно-правових документів

Закон про ПДВ - Закон України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВВ “Про податок на додану вартість”.

Закон про Держбюджет-2006 - Закон України від 20.12.2005 p. № 3235-IV “Про Державний бюджет України на 2006 рік”.

Порядок № 165 - Наказ ДПАУ від 30.05.1997 р. № 165 “Про затвердження форм податкової накладної та порядку її заповнення.

Інструкція № 141 - Інструкція з бухгалтерського обліку податку на додану вартість, затверджена наказом ДПАУ 01.07.1997 р. № 141 у редакції від 24.12.2004 р. № 818.

“Консультант бухгалтера” № 45 (377) 6 листопада 2006 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)