Относительно сегментной бухгалтерской отчетности

Учитывая новизну и непонятность процедуры сегментирования, мы решили вернуться к этой теме.

В дополнение к упомянутому можно заметить, что, к счастью бухгалтеров, Минфин вовремя обратил внимание на нестыковку сферы действия П(С)БУ 29 “Финансовая отчетность по сегментам” и МСБУ 14 “Отчетность по сегментам” и сузил круг сегментируемых лиц*. В результате внесения изменений П(С)БУ 29 стал обязателен к применению только предприятиями, организациями и другими юридическими лицами (далее - предприятия) независимо от форм собственности (кроме малых предприятий**, неприбыльных организаций, банков и бюджетных учреждений), которые:

1) обязаны обнародовать годовую финансовую отчетность или/и

2) занимают монопольное (доминирующее) положение на рынке продукции (товаров, работ, услуг) или/и

3) реализуют продукцию/товары/работы/услуги, в отношении которых до начала отчетного года было принято решение о государственном регулировании цен.

Таким образом, помимо предприятий-монополистов и предприятий с госрегулируемыми ценами в обязательном порядке сегментированием должны заниматься лица, обнародующие годовую отчетность***, к которым согласно ст. 14 Закона Украины “О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине” относятся:

1) ОАО;

2) предприятия - эмитенты облигаций;

3) доверительные общества;

4) валютные и фондовые биржи;

5) инвестиционные фонды;

6) инвестиционные компании;

7) негосударственные пенсионные фонды;

8) страховые компании;

9) другие финансовые учреждения.

Остальные лица, по нашему мнению, при особом желании могут просегментировать деятельность в добровольном порядке, хотя П(С)БУ 29 такой возможности прямо не предусматривает.

Расплывчатые критерии первичного признания сегментов из п. 6-9 П(С)БУ 29 позволяют выделять сегменты на различной основе. Например, географическими сегментами могут выступать как отдельные области Украины, так и страны СНГ и Европы, в связи с чем наличие филиалов и представительств не влечет обязательного признания их отдельными сегментами.

В отношении хозяйственных сегментов предприятия тоже вольны в принятии решения относительно (не)сегментирования, которое может либо вообще не осуществляться, либо производиться с детализацией как в разрезе отдельных видов деятельности (торговля, производство), так и по видам производимой продукции (производство и реализация продукции А, Б и т. д.).

Кстати, в зарубежных странах, где занимаются сегментированием уже несколько десятилетий, компании стараются выделять сегменты таким образом, чтобы из отчетности можно было почерпнуть минимум информации, поскольку реальные данные о сегментах могут оказаться полезными не только инвесторам, но и конкурентам. Поэтому в МСБУ 74 были внесены изменения, согласно которым сегментирование должно основываться на внутренней (управленческой) отчетности. А поскольку в нашем П(С)БУ 29 подобные требования пока что отсутствуют, думается, можно перенять опыт зарубежных коллег и не доставлять радость конкурентам скрупулезничанием в сегменти-ровании****.

Но если вы все же решили заняться сегментированием всерьез, то для заполнения приложения к примечаниям к годовой финансовой отчетности “Информация по сегментам” - формы № 6 (далее - ф. № 6) необходимо будет подкорректировать данные отчетности.

Прежде всего, в случае передачи продукции из одного сегмента в другой***** для сегментирования необходимо будет установить правила внутрихозяйственного (трансфертного) ценообразования, которые определяются учетной политикой предприятия (п. 17 П(С)БУ 29)******

От вида трансфертного ценообразования будет зависеть объем учетной работы по выделению сегментов. Так, например, если предприятие выберет метод трансфертной цены на основе фактических расходов, то в отчетности придется ввести несколько субсчетов, на которых будут отражаться активы (подлежащие или не подлежащие включению в сегмент).

Если же в основе внутрихозяйственного ценообразования будут лежать другие методы, в частности рыночные*******, договорные цены или метод нормативных (стандартных) расходов, уровень учетной работы для сегментирования значительно возрастет.

Ниже мы рассмотрим два варианта корректировки отчетности под сегментирование - на основе фактических расходов и договорной цены, а вы выберете наиболее приемлемый вариант.

Сегментирование на основе фактических расходов

При этом варианте операции передачи продукции между сегментами отражаются по фактическим расходам, поэтому информацию для сегментирования можно почерпнуть из данных бухгалтерского учета. В то же время для удобства заполнения ф. № 6 в учете придется выделить некоторые субсчета********.

Для заполнения ф. № 6 необходимо обобщить информацию о доходах, расходах сегмента от обычной деятельности, а также относящихся к нему активах и обязательствах. При этом следует учесть, что данные о перечисленных статьях, которые обоснованно распределить между сегментами невозможно, включаются в нераспределенные статьи ф. № 6, а часть информации не относится к сегменту согласно п. 20, 21, 28, 30 П(С)БУ 29.

Исходя из этого в зависимости от вида сегмента на отдельных субсчетах можно выделить информацию, не подлежащую распределению между сегментами, либо наоборот - относящуюся к конкретному сегменту.

Например, при выделении филиалов в качестве географических сегментов удобнее отделить (суб)счета*********, которые не имеют отношения к сегменту при заполнении отчетности:

17, 47**********, 48**********, 54, 641/нал. на прибыль, 671, 96, 98, 99***********.

Если получение финансовых доходов не является основной деятельностью предприятия, то в доходы-расходы сегмента также не включаются счета 73 и 95, в активы- счета 14, 35 и субсчет 373, в обязательства - счета 50-53, 55.

Это же касается и продажи (уменьшения полезности) финансовых инвестиций (п. 20 П(С)БУ 29) - субсчета 741, 746, 971, 975, 977. Операции по этим (суб)-счетам отражаются в соответствующих строках нераспределенных статей (стр. 050, 150, 220, 260 ф. № 6).

В случае наличия передачи другим сегментам товаров, работ, услуг на субсчет 683 тоже придется ввести аналитику, например, субсчет 683/ГП и т. д.

Поскольку в балансе филиала, как правило, отражаются активы, имеющие к нему непосредственное отношение, то остальные статьи, по нашему мнению, можно не отделять.

При выделении хозяйственных сегментов по видам деятельности (торговля, производство) придется завести дополнительную аналитику на счетах активов и пассивов баланса в разрезе сегментируемых видов деятельности, например, субсчета 10/производство, 10/торговля, 36/производство, 36/торговля и т. д.

Если же сегментирование будет осуществляться по видам производимой продукции, то объем учетной работы возрастет, так как придется заводить аналитику в разрезе производимой продукции: субсчета 10/продукция А, 10/продукция Б, 36/продукция А, 36/продукция Б и т. д.

Сегментирование не на основе
фактических расходов (договорные,
рыночные цены, стандартные расходы и т. д.)

При этом варианте потребуется дополнительная перестройка учета под отражение доходов от передачи товаров, работ, услуг между сегментами.

Осуществить это возможно двумя путями:

1) через использование дополнительных корреспонденции счетов;

2) с помощью вспомогательных (забалансовых) счетов.

При выборе первого пути предприятие может ввести дополнительные счета, на которых будут отражаться доходы (расходы) от межсегментных операций.************

Например, доходы можно отражать на субсчете 700 (.межсегментный доход), обороты по которому по окончании периода сторнировать*************.

Тогда передача товаров по цене 100 грн при трансфертном ценообразовании “расходы + 50 % от расходов” от одного сегмента-филиала другому отразится следующим образом:

у передающего сегмента:

д-т 683, к-т 700 - 150 грн;

д-т 90, к-т 28 - 100 грн (себестоимость);

у получающего сегмента:

при получении:

д-т 28, к-т 683 - 150 грн;

при реализации:

д-т 902, к-т 28 - 150 грн. .

Далее определяется финансовый результат по сегментам в отчетности, по окончании периода эти проводки сторнируются и составляются обычные корреспонденции:

у передающего сегмента:

д-т 683, к-т 28 - 100 грн;

у получающего сегмента по вышеуказанным корреспонденциям делается сторно на сумму 50 грн.

При выборе второго пути межсегментные доходы-расходы отражаются на вспомогательных субсчетах вне баланса, например, ДС - доходы от передачи товаров, услуг, РС - расходы, отражаемые при такой передаче.

По данным вышеприведенного примера получим:

у передающего сегмента при передаче товаров:

к-т ДС - 150 грн, д-т РС - 100 грн;

у получающего сегмента:

при получении: д-т РС - 150 грн;

при реализации: к-т РС - 150 грн.

Мы считаем, что второй путь отражения межсегментных операций более удобен, так как при нем не засоряются бухгалтерские корреспонденции, но какой путь выбрать - решать вам.

Но это, так сказать, рекомендации на будущее, а сейчас, если аналитика в разрезе сегментов не велась, остается использовать данные имеющейся отчетности. В связи с этим для заполнения ф. № 6 по итогам 2005 года, по нашему мнению, придется осуществить следующие действия:

1) установить трансфертное ценообразование в разрезе сегментов**************);

2) определить доходы от межсегментных передач;

3) рассчитать расходы от межсегментных передач;

4) распределить между сегментами доходы, расходы, активы и обязательства.

Таким образом, можно сделать вывод, что для заполнения стр. 010-180 ф. № 6 в разрезе приоритетных сегментов придётся составить “сегментный” отчет о финансовых результатах, а по стр. 200-290 этой формы отразятся данные “сегментного” баланса. В таблице представлена методика заполнения отчетности по приоритетным географическим сегментам, в качестве которых выступают филиалы. По аналогичному принципу можно заполнить отчетность и в разрезе приоритетных хозяйственных сегментов, однако межсегментные передачи товаров, работ, услуг (стр. 012, 082) в этом случае придется определять по рассмотренным выше данным управленческого учета (обороты вспомогательных счетов ДС, РС или субсчета 700 и т. д.).

Таблица

Вот и все, что мы хотели рассказать сегодня о сегментной отчетности. Надеемся, что благодаря нашим рекомендациям жизнь ваша облегчится.

________________________

*Правда, здесь наши разработчики тоже проявили творчество. В отличие от МСБУ 14, П(С)БУ 29 предписывает заниматься сегментированием, в частности, лицам, которые имеют монопольное (доминирующее) положение на рынке продукции (товаров, работ, услуг) или в отношении продукции (товаров, работ, услуг) которых до начала отчетного года принято решение о государственном регулировании цен.

** Напомним, что к малым относятся предприятия со среднеучетной численностью работающих за отчетный (финансовый) год не более 50 человек и годовым объемом валового дохода от реализации продукции (работ, услуг) не более суммы, эквивалентной 500 тыс. евро (согласно ч. 7 ст. 63 ХК).

*** Опять-таки, за исключением малых предприятий, неприбыльных организаций, банков и бюджетных учреждений.

**** Впрочем, свобода выбора сегментов сейчас ограничена у монополистов и предприятий с госрегулируемыми ценами на продукцию, которые согласно нормам п. 9 П(С)БУ 29 обязаны признавать такие виды продукции отдельными приоритетными отчетными хозяйственными сегментами.

***** Например, если продукция поставляется из одного филиала, выделенного в качестве географического сегмента, в другой географический сегмент - филиал или если производимая продукция - хозяйственный сегмент - полуфабрикат используется в производстве другой продукции - хозяйственного сегмента.

****** Если сегменты не являются юрлицами (что может иметь место при консолидированной отчетности).

******* Что наиболее распространено в западной практике.

******** То, что для обобщения информации по сегментированию можно вводить аналитические субсчета (счета третьего, четвертого и более высоких порядков), подтверждают и представители официальных органов.

********* Можно ввести дополнительный субсчет НС (не относятся к сегменту): 17/НС и т. д.

********** В той части, в которой они касаются деятельности предприятия в целом.

*********** Если возникновение чрезвычайных расходов не связано прямо с сегментом.

************ Например, от передачи активов между сегментами - филиалами или передачи полуфабрикатов для изготовления готовой продукции (если полуфабрикаты и готовая продукция являются отдельными хозяйственными сегментами).

************* Однако такой порядок скорее будет соответствовать управленческому учету, так как Инструкцией о применении Плана счетов прямо он не предусмотрен.

************** При этом следует еще раз отметить, что трансфертное ценообразование относится к компонентам учетной политики предприятия (п. 17 П(С)БУ 29), и если вы в этом году для облегчения труда установите цену на основе фактических расходов, то в будущем в случае принятия другого метода придется корректировать результаты предыдущей отчетности.

*************** Графы 4, 6, 8, 10, 12, 14 в 2005 году не заполняются.

**************** При условии что получение финансовых доходов является основным видом деятельности предприятия.

***************** Непосредственно в ф. № 6 этой статьи нет, но мы считаем, что ее наличие здесь уместно, при условии что получение финансовых доходов является основным видом деятельности предприятия.

****************** Результат по гр. 17 ф. № 6 должен совпадать с данными стр. 220 и/или 225 в гр. 3, 4 формы № 2.

******************* По нашему мнению, в зависимости от видов активов строк может быть больше или меньше. По этим строкам отражаются все статьи, имеющиеся в активе баланса, которые непосредственно относятся к какому-либо сегменту, то есть не помеченные значком НС.

******************** По этим строкам отражаются обязательства из разделов II-V пассива баланса, имеющие непосредственное отношение к сегменту.

“Бухгалтер” № 7, февраль (III) 2006 г.
Подписной индекс 74201