ВИЩИЙ ГОСПОДАРСЬКИЙ СУД УКРАЇНИ

ПОСТАНОВА
24.06.2004

Справа N 11/416

Щодо розгляду касаційної скарги

(ухвалою Судової палати у господарських справах
Верховного Суду України від 16.09.2004
відмовлено у порушенні провадження з перегляду)

Вищий господарський суд у складі колегії суддів:

головуючого Першикова Є.В.

суддів Савенко Г.В., Ходаківської I.П.

розглянувши касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків

на постанову від 16.02.04 Київського апеляційного господарського суду

у справі N 11/416 господарського суду м. Києва

за позовом Національної акціонерної компанії "Нафтогаз України"

до Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків

про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень та рішення

за участю представників сторін:

позивача: Грейц А.З. (дов. N 14-137 від 24.06.04) Куницький В.В. (дов. N 14-286 від 24.06.04)

відповідача: Цаплієнко О.I. (дов. N 1151/9/10-1200 від 15.01.04)

За згодою сторін відповідно до ч. 2 ст. 85 та ч. 1 ст. 111-5 Господарського процесуального кодексу України ( 1798-12 ) у судовому засіданні від 24.06.04 були оголошені лише вступна та резолютивна частини постанови колегії суддів Вищого господарського суду України.

Рішенням господарського суду м. Києва (суддя Кот О.В.) від 30.12.03 позов задоволено, визнано недійсним податкове повідомлення-рішення від 28.08.03 N 0000581604/0 щодо визначення податкових зобов'язань по сплаті в бюджет податку на прибуток підприємства в сумі 222678,93 грн. та штрафних санкцій з податку на прибуток підприємства в сумі 37604061,97 грн.; визнано недійсним податкове повідомлення-рішення від 26.09.03 N 0000581604/1 щодо визначення податкових зобов'язань по сплаті в бюджет податку на прибуток підприємства в сумі 222678,93 грн. та штрафних санкцій з податку на прибуток підприємства в сумі 37604061,97 грн.; визнано недійсним рішення від 24.09.03 N 19195/10/16-4200, прийняте за результатами розгляду скарги НАК "Нафтогаз України" від 05.09.03 N 9/1-1037. Рішення мотивоване обгрунтованістю позовних вимог.

Постановою колегії суддів Київського апеляційного господарського суду у складі: Муравйова О.В., Коваленка В.М., Вербицької О.В. від 16.02.04 рішення місцевого господарського суду залишено без змін.

СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків звернувся до Вищого господарського суду України із касаційною скаргою на постанову Київського апеляційного господарського суду, вважаючи, що дана постанова прийнята внаслідок неправильного застосування та порушення норм матеріального права, а саме Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ), Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами" ( 2181-14 ), а тому просить її та рішення місцевого господарського суду скасувати, в частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 26.09.03 N 0000581604/1 припинити провадження у справі, в іншій частині позову відмовити.

Колегія суддів Вищого господарського суду України, розглянувши касаційну скаргу СДПІ у м. Києві по роботі з великими платниками податків на постанову Київського апеляційного господарського суду, заслухавши представників сторін, перевіривши наявні матеріали справи на предмет правильності їх оцінки судом, а також правильність застосування норм матеріального та процесуального права відзначає наступне:

Позивач звернувся з позовом про визнання недійсними податкових повідомлень-рішень від 28.08.2003 р. N 0000581604/0 та від 26.09.2003 р. N 0000581604/1, винесених Спеціалізованою державною податковою інспекцією у м. Києві по роботі з великими платниками податків (далі - СДПІ) в частині визначення податкових зобов'язань НАК "Нафтогаз України" по сплаті в бюджет податку на прибуток підприємства в сумі 222 678,93 грн. та нарахування штрафних санкцій з податку на прибуток підприємства в сумі 37 604 061,97 грн.

01.12.2003 р., тобто до початку розгляду справи, позивач подав уточнення позовних вимог (N 14-1940), в яких просив визнати недійсними податкові повідомлення-рішення від 28.08.2003 р. N 0000581604/0 та від 26.09.2003 р. N 0000581604/1, прийняті відповідачем щодо визначення податкових зобов'язань позивача по сплаті в бюджет податку на прибуток підприємства в сумі 222 678,93 грн. та нарахування штрафних санкцій з податку на прибуток підприємства в сумі 37 604 061,97 грн., а також визнати недійсним рішення відповідача від 24.09.2003 р. N 9195/10/16-4200 прийняте за результатами розгляду скарги НАК "Нафтогаз України".

Податковим повідомленням-рішенням від 28.08.2003 р. N 0000581604/0, винесеним відповідачем, позивачу визначено податкове зобов'язання по податку на прибуток в сумі 631453 грн. та застосовано штрафні (фінансові) санкції в сумі 37808449 грн. Зазначене податкове повідомлення-рішення прийнято на підставі акту, складеного відповідачем за результатами комплексної документальної перевірки дотримання вимог податкового та валютного законодавства НАК "Нафтогаз України" за період з 01.07.2000 р. по 01.01.2002 р.:

На підставі пп. 5.2.2 п. 5.2 ст. 5 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" N 2181-III від 21.12.2000 р. позивач оскаржив вищезазначене податкове повідомлення-рішення в адміністративному порядку. Рішенням відповідача від 24.09.2003 р. N 19195/10/16-4200 на скаргу НАК "Нафтогаз України" від 05.09.2003 р. N 9/1-1037 скаргу позивача залишено без задоволення, а рішення від 28.08.2003 р. N 0000581604/0 - без змін.

26.09.2003 р. відповідачем прийнято податкове повідомлення-рішення N 0000581604/1.

В акті перевірки зазначено, що при здійсненні господарської операції по купівлі іноземної валюти у підприємства виникали втрати за рахунок різниці між гривневими еквівалентами купленої валюти по курсах Української міжбанківської валютної біржі та Національного банку України, а саме: III квартал 2000 р. - 308 133,67 грн., IV квартал 2000 р. - 434 129,42 грн. Також в акті міститься висновок про те, що в порушення вимог пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5, пп. 7.3.4 п. 7.3 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" N 283/97-ВР від 22.05.1997 р. НАК "Нафтогаз України" завищено суму валових витрат у II півріччі 2000 р. на 742 263,10 грн.

Господарськими судами при розгляді справи було встановлено, що 23 грудня 1998 року між позивачем та ГТК "Туркменнафтогаз" укладено Контракт N 170/98. Саме з цього контракту виникла заборгованість, що погашалась за рахунок банківських кредитів.

Згідно з кредитними договорами N 8 від 29.02.2000 р., N 17-1752/2 від 07.09.2000 р. та договором про заставу цінних паперів від 12.05.2000 р. N 235-3 позивач одержував банківські кредити, що спрямовувались на погашення заборгованості перед ГТК "Туркменнафтогаз" за контрактом від 23 грудня 1998 року.

Таким чином, вартість гривень, витрачених на придбання іноземної валюти, використаної для погашення основної заборгованості по валютних кредитах, є фактичними витратами позивача на придбання газу. Згідно з п. 5.1 статті 5 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" N 283/97-ВР від 22.05.1997 р. валові витрати - сума будь-яких витрат платника податку у грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, здійснених як компенсація вартості товарів (робіт, послуг), які придбаваються (виготовляються) таким платником податку для їх подальшого використання у власній господарській діяльності.

Відповідно до п.п. 5.2.9 п. 5.2 вищенаведеного Закону до складу валових витрат включаються суми витрат по операціях, передбачених статтею 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ). Згідно з пп. 7.3.2. п. 7.3. статті 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" N 283/97-ВР від 22.05.1997 р., витрати, понесені (нараховані) платником податку в іноземній валюті протягом звітного періоду у зв'язку з придбанням товарів (робіт, послуг), вартість яких відноситься до валових витрат такого платника податку, визначаються у сумі, що має дорівнювати балансовій вартості такої іноземної валюти, визначеній згідно із положеннями підпунктів 7.3.1, 7.3.4, 7.3.6 цієї статті, і не підлягають перерахуванню у зв'язку із зміною обмінного курсу гривні протягом такого звітного періоду. При цьому пп. 7.3.4 п. 7.3 ст. 7 Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" передбачено, що сума гривень, сплачена платником податку у зв'язку з такою купівлею (без урахування комісійних або вартості інших послуг осіб, що здійснюють конверсійні (обмінні) операції за дорученням платника податку), вважається балансовою вартістю такої іноземної валюти.

Таким чином, господарські суди правомірно дійшли висновку, що сума гривень, сплачена позивачем на купівлю іноземної валюти, з метою погашення основної суми заборгованості по валютному кредиту, що виник в зв'язку з оплатою придбаного природного газу, вважається балансовою вартістю такої іноземної валюти і є сумою фактичних витрат, понесених НАК "Нафтогаз України", що підлягають віднесенню до складу валових витрат підприємства.

Господарські суди також правомірно зазначили, що позивач фактично мав можливість визначити суму валових витрат, пов'язаних з придбанням газу, лише після купівлі іноземної валюти, необхідної для погашення заборгованості по валютному кредиту, тобто лише після визначення фактичних витрат на купівлю іноземної валюти. Таким чином, в момент придбання іноземної валюти, сума включена до складу валових витрат при придбанні газу підлягала коригуванню в частині приведення її у відповідність до балансової вартості іноземної валюти, тобто витрат на придбання іноземної валюти.

Виходячи з цього, позивач фактично повинен був здійснювати коригування валових витрат шляхом нарахування курсових різниць на суму кредиторської заборгованості, вираженої в іноземній валюті, до моменту її погашення (тобто до моменту перерахування іноземної валюти, отриманої в якості кредиту); та шляхом віднесення до валових витрат різниці між гривневим еквівалентом купленої валюти по курсах Української міжбанківської валютної біржі та Національного банку України.

Господарськими судами при розгляді справи було встановлено, що позивач формував валові витрати на придбання газу шляхом відображення: вартості оприбуткованого газу, по курсу на останню дату місяця, в якому відбулось фактичне отримання природного газу; курсових різниць, нарахованих на суму кредиторської заборгованості, вираженої в іноземній валюті, до моменту її погашення, тобто до моменту перерахування іноземної валюти, отриманої в якості кредиту; віднесення до валових витрат різниць між гривневим еквівалентом купленої валюти по курсах Української міжбанківської валютної біржі та Національного банку України, що виникли у момент придбання іноземної валюти.

З урахуванням наведеного, колегія суддів зазначає, що суди правомірно дійшли до висновку, що суми різниць, які виникали у НАК "Нафтогаз України" при здійсненні господарської операції з купівлі іноземної валюти за рахунок різниці між гривневим еквівалентом купленої валюти по курсах Української міжбанківської валютної біржі та Національного банку України, обґрунтовано віднесені позивачем до складу валових витрат, оскільки це не протирічить нормам Закону України "Про оподаткування прибутку підприємств" ( 334/94-ВР ) N 283/97-ВР від 22.05.1997 р.

За таких обставин, господарські суди обгрунтовано зазначили, що нарахування позивачу податкового зобов'язання по податку на прибуток в сумі 222 678,93 грн. та штрафних санкцій в сумі 111 339,47 грн. є неправомірним.

В акті перевірки зазначено, що при розрахунку фінансового результату по грошовій частині бартерного контракту N 014/00 від 04.10.2000 р. встановлено, що НАК "Нафтогаз України" у IV кварталі 2000 р. одночасно включає до складу валових витрат вартість отриманого природного газу в сумі 247 846 640 грн. та суму сплати за отриманий природний газ у розмірі 247 921 314,32 грн. В порушення п. 17.2 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) НАК "Нафтогаз України" не подав уточнюючу податкову Декларацію про прибуток підприємства за IV квартал 2000 р., протягом якого відбулась недоплата податкового зобов'язання у сумі 74 353 992 грн.

Господарськими судами при розгляді справи було встановлено, що 2 січня 2002 року позивачем бухгалтерською довідкою N 65 було здійснено корегування валових витрат за контрактом N 014/00 від 04.10.2000 р. в сторону зменшення на 247 921 314,32 грн. Таке зменшення валових витрат було відображено в рядку 12 Декларації про прибуток підприємства за I квартал 2002 року, поданої до СДПІ.

Таким чином, позивачем в I кварталі 2002 року самостійно, до початку перевірки контролюючим органом, було виявлено факт заниження податкових зобов'язань з податку на прибуток за IV квартал 2000 року і погашено суму такої недоплати.

Згідно пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) у випадку якщо контролюючий орган самостійно донараховує суму податкового зобов'язання платника податків за підставами, викладеними у підпункті "б" підпункту 4.2.2 пункту 4.2 статті 4 даного закону, такий платник податків зобов'язаний сплатити штраф у розмірі 10 відсотків від суми недоплати (заниження суми податкового зобов'язання) за кожний податковий період, встановлений для такого податку. Отже зі змісту наведеного пункту вбачається, що його положення поширюються лише на ті випадки, коли податковий орган за підсумками документальних перевірок результатів діяльності платника податків самостійно виявляє заниження суми його податкових зобов'язань, заявлених в податкових деклараціях, і самостійно визначає суму податкового зобов'язання, яке підлягає сплаті платником податку в бюджет. Однак, як встановлено судами, це не було зроблено контролюючим органом.

Відповідно до п. 5.1 ст. 5 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) у разі коли у майбутніх податкових періодах платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, такий платник податків зобов'язаний подати нову податкову декларацію, що містить виправлені показники. Господарськими судами було встановлено, що в декларації за I квартал 2002 року оподатковуваний прибуток позивача було збільшено на 247 921 314,32 грн.

Враховуючи викладене, господарські суди обгрунтовано дійшли до висновку про безпідставність нарахування позивачу штрафних санкцій згідно з пп. 17.1.3 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ).

Крім штрафних санкцій, відповідачем також нараховані штрафні санкції згідно з пп. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ).

Підпунктом 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону N 2181 встановлено, що у разі якщо платника податків (посадову особа платника податків) засуджено за вчинення злочину щодо ухилення від сплати податків, або якщо платник податків декларує переоцінені або недооцінені об'єкти оподаткування, що призводить до заниження податкового зобов'язання у крупних розмірах, такий платник податків додатково до штрафів, передбачених пунктом 17.1, за наявності підстав для їх накладання, сплачує штраф у розмірі 50 відсотків від суми недоплати, але не менше ста неоподатковуваних мінімумів доходів громадян сукупно за весь строк недоплати незалежно від кількості податкових періодів, що минули.

Колегія суддів відзначає, що в зв'язку з неоднозначністю тлумачення вищезгаданої норми, яка, зокрема, вбачається з прав та обов'язків платників податків та податкових органів що передбачена нормами пп. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ), господарські суди правомірно зазначили про конфлікт інтересів між податковим органом та платником податків.

Відповідно до пп. 4.4.1 п. 4.4 ст. 4 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) у разі коли норма закону чи іншого нормативно-правового акта, виданого на підставі закону, або коли норми різних законів чи різних нормативно-правових актів припускають неоднозначне (множинне) трактування прав та обов'язків платників податків або контролюючих органів, внаслідок чого є можливість прийняти рішення на користь як платника податків, так і контролюючого органу, рішення приймається на користь платника податків.

Враховуючи викладене, господарські суди правомірно дійшли до висновку, що нарахування позивачу штрафних санкцій згідно з пп. 17.1.6 п. 17.1 ст. 17 Закону України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) є таким, що не відповідає вимогам чинного законодавства.

Обставини, які є підставою недійсності податкового повідомлення-рішення від 28.08.2003 р. N 0000581604/0 зумовлюють також недійсність податкового повідомлення-рішення від 26.09.2003 р. N 0000581604/1, прийнятого щодо тих же правовідносин, яке лише, як стверджує відповідач, доводить до платника податків новий граничний строк сплати податкового зобов'язання. До того ж, без достатніх правових підстав прийнято і рішення Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків від 24.09.2003 р. N 19195/10/16-4200 за результатами розгляду скарги НАК "Нафтогаз України" на податкове повідомлення-рішення від 28.08.2003 р. N 0000581604/0.

Що стосується вимоги касатора про припинення провадження у справі частині визнання недійсним податкового повідомлення-рішення від 26.09.03 N 0000581604/1, то воно не підлягає задоволенню, оскільки Законом України "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами" ( 2181-14 ) передбачено, що податкове повідомлення вважається відкликаним лише в разі його зміни або скасування внаслідок адміністративного оскарження (пп. "б" пп. 6.4.1 п. 6.4 ст. 6). Оскільки за результатами адміністративного оскарження податкове повідомлення-рішення від 28.08.2003 р. N 0000581604/0 відповідачем не було ані змінено, ані скасовано, у господарських судів відсутні були підстави вважати таке податкове повідомлення-рішення таким, що втратило силу. Отже, господарські суди правомірно зазначили, що вищезгадане податкове повідомлення-рішення як індивідуальний акт державного органу відповідно до ст. 12 ГПК України ( 1798-12 ) може бути предметом позову.

Враховуючи викладене, колегія суддів вважає, що постанова апеляційного господарського суду відповідає нормам чинного законодавства і має бути залишена без змін.

Керуючись ст.ст. 111-5, 111-7, 111-9, 111-11 Господарського процесуального кодексу України ( 1798-12 ), колегія суддів Вищого Господарського суду України, постановила:

Касаційну скаргу Спеціалізованої державної податкової інспекції у м. Києві по роботі з великими платниками податків залишити без задоволення.

Постанову Київського апеляційного господарського суду від 16.02.04 у справі N 11/416 залишити без змін.