Валовые расходы
(Продолжение. Начало в Консультациях
от 03.03.2003 г.,
от 10.03.2003 г.)
Основные нормативные документы
1. ГК УССР - Гражданский кодекс УССР (с изменениями и дополнениями).
2. Закон о налогообложении прибыли - Закон Украины от 22.05.1997 N 283/97-ВР "О налогообложении прибыли предприятий" (с изменениями и дополнениями).
3. Закон N 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 2181-III "О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами" (с изменениями и дополнениями).
4. Инструкция 110 - Приказ ГНАУ от 17.03.2001 N 110 "Об утверждении Инструкции о порядке применения и взыскания сумм штрафных(финансовых) санкций органами государственной налоговой, службы" (с изменениями и дополнениями).
5. Порядок составления декларации от прибыли - Приказ ГНАУ от 08.07.1997 N 214 "Об утверждении формы декларации о прибыли предприятия и Порядка ее составления" (с изменениями и дополнениями).
Штрафные санкции как вид расходов, не подлежащих включению в валовые
Определение пени и штрафа, которые уплачиваются по решению соответствующих государственных органов, приводятся в п. 1.4, 1.5 ст.1 Закона N 2181: пеня - это плата в виде процентов, начисленных на сумму налогового обязательства(без учета пени), которая взыскивается с плательщика налогов в связи с несвоевременным погашением налогового обязательства; штрафная санкция (штраф) - это плата фиксированной суммы или процентов суммы налогового обязательства (без учета пени и штрафных санкций), которая взыскивается с плательщика налогов в связи с нарушением им правил налогообложения, определенных Законом N2181.
+--------------------------------------------------------------------------+
¦N¦Нарушение ¦Основание для ¦Размер¦ ¦
¦п¦ ¦применения ¦штрафа¦ Сумма ¦
¦/¦ ¦штрафных санкций ¦, НМДГ¦ ¦
¦п¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-+-------------------------+------------------+------+--------------------¦
¦1¦Нарушение сроков подачи ¦пп.17.1.1 Закона ¦ 10 ¦170 грн. ¦
¦ ¦налоговых деклараций ¦N 2181, пп.6.1.1 ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦Инструкции N 110 ¦ ¦ ¦
+-+-------------------------+------------------+------+--------------------¦
¦2¦Неподача налоговых ¦пп.4.2.2 Закона N ¦ Не ¦10% суммы ¦
¦ ¦деклараций с дальнейшим ¦2181, пп.6.1.2 ¦менее ¦налогового ¦
¦ ¦начислением налоговых ¦Инструкции N110 ¦ 10 ¦обязательства за ¦
¦ ¦обязательств ¦ ¦ ¦каждый полный или ¦
¦ ¦контролирующими органами ¦ ¦ ¦неполный месяц ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦задержки налоговой ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦декларации, но не ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦больше 50% суммы ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦начисленного ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦налогового ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦обязательства ¦
+-+-------------------------+------------------+------+--------------------¦
¦3¦Доначисление налоговых ¦пп.17.1.3 Закона ¦ Не ¦5% суммы недоплаты ¦
¦ ¦обязательств при ¦N 2181, пп.6.1.3 ¦менее ¦за каждый из ¦
¦ ¦документальной проверке ¦Инструкции N110 ¦ 10 ¦налоговых периодов, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦но не больше 25% ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦суммы налогового ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦долга ¦
+-+-------------------------+------------------+------+--------------------¦
¦4¦Арифметические и ¦пп.17.1.4 Закона ¦ Не ¦5% доначисленного ¦
¦ ¦методологические ошибки ¦N 2181, пп.6.1.4 ¦менее ¦налогового ¦
¦ ¦в декларации ¦Инструкции N110 ¦ 1 ¦обязательства ¦
+-+-------------------------+------------------+------+--------------------¦
¦5¦Занижение налоговых ¦пп.17.1.6 Закона ¦ Не ¦1700 грн. или 50% ¦
¦ ¦обязательств в крупных ¦N 2181, пп.6.1.6 ¦менее ¦суммы недоплаты ¦
¦ ¦размерах ¦Инструкции N 110 ¦ 100 ¦ ¦
+-+-------------------------+------------------+------+--------------------¦
¦6¦Неуплата налогового ¦пп.17.1.9 Закона ¦ - ¦10% суммы ¦
¦ ¦обязательства в ¦N 2181, пп.6.1.7 ¦ ¦налогового ¦
¦ ¦установленные сроки (10 ¦Инструкции N 110 ¦ ¦обязательства ¦
¦ ¦дней, согласно п. 5.3.1. ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦Закона N 2181): ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦- задержка до 30 ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦календарных дней ¦ ¦ ¦ ¦
¦ +-------------------------¦ +------+--------------------¦
¦ ¦- задержка от 31 до 90 ¦ ¦ - ¦20% суммы ¦
¦ ¦календарных дней ¦ ¦ ¦налогового ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦обязательства ¦
¦ +-------------------------¦ +------+--------------------¦
¦ ¦- задержка свыше 90 ¦ ¦ - ¦50% суммы ¦
¦ ¦календарных дней ¦ ¦ ¦налогового ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦обязательства ¦
+-+-------------------------+------------------+------+--------------------¦
¦7¦Продажа продукции и ¦пп.17.1.9 Закона ¦ ¦Удвоенная сумма ¦
¦ ¦денежные выплаты без ¦N 2181, пп.6.1.9 ¦ ¦обязательства по ¦
¦ ¦предварительного ¦Инструкции N 110 ¦ ¦данному налогу, ¦
¦ ¦начисления налогов ¦ ¦ ¦сбору ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦(обязательному ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦платежу) ¦
+-+-------------------------+------------------+------+--------------------¦
¦8¦Самостоятельное ¦пп.17.2 Закона N ¦ - ¦110% суммы недоплаты¦
¦ ¦выявление занижения ¦2181, п. 7 ¦ ¦ ¦
¦ ¦налогового обязательства ¦Инструкции N 110 ¦ ¦ ¦
+-+-------------------------+------------------+------+--------------------¦
¦9¦Неуведомление об ¦пп.6.2 Инструкции ¦ 20 ¦3400 грн. ¦
¦ ¦открытии или закрытии ¦N 110 ¦ ¦ ¦
¦ ¦счетов в банках ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
Согласно гл. 18 "Ответственность за нарушение обязательств" ГК УССР, если за невыполнение или ненадлежащее исполнение обязательства установлена неустойка (штраф, пеня), то убытки возмещаются в части, не покрытой неустойкой (штрафом, пеней).
Законом или договором могут быть предусмотрены случаи:
- если допускается взыскание только неустойки (штрафа, пени), но не убытков;
- если убытки могут быть взысканы в полной сумме свыше неустойки (штраф, пени);
- если по выбору кредитора могут быть взысканы или неустойка (штраф, пеня), или убытки (ст.204 ГК УССР).
В соответствии со ст.205 ГК УССР, если надлежащая к уплате неустойка (штраф, пеня) чрезмерно превышает убытки кредитора, суд имеет право умешить неустойку (штраф, пеню). При этом должны быть приняты во внимание:
- степень выполнения обязательств должником;
- имущественное состояние сторон, которые принимают участие в обязательствах;
- не только имущественные, но и другие интересы сторон, которые заслуживают внимания.
Необходимо учитывать то, чта уплата неустойки (штрафа, пени), установленных на случай просрочки или ненадлежащего выполнения обязательств, и возмещение убытков, причиненных ненадлежащим выполнением, не освобождают должника от фактического выполнения обязательств.
Суд имеет право также уменьшить размер ответственности должника, если кредитор нарочно или по неосторожности оказывал содействие увеличению размера убытков, причиненных невыполнением или ненадлежащим исполнением обязательств, или не принял меры к их уменьшению.
Правила этой статьи соответственно применяются и в случаях, если должник в силу закона или договора (ст.209 ГК УССР) несет имущественную ответственность за невыполнение или ненадлежащее выполнение обязательства независимо от своей вины.
Расходы на содержание органов
управления объединений
налогоплательщиков как вид расходов,
не подлежащих включению в валовые
Расходы на содержание органов управления объединений налогоплательщиков, включая содержание холдинговых компаний, которые являются отдельными юридическими лицами (пп.5.3.6 п.5.3 ст.5 Закона о налогообложении прибыли) не относятся к валовым расходам (ВР).
Это ограничение действует не только если суммы на указанные цели перечисляют друг другу два юридических лица, но и если такие суммы перечисляются юридическому лицу - головному предприятию его структурными подразделениями, которые не являются юридическими лицами, но зарегистрированы плательщиками налога на прибыль (то есть согласно пп.2.1.3 ст.2 Закона о налогообложении прибыли расположены на территории другой территориальной громады). Подобное разъяснение содержится и в письме ГНАУ от 14.01.1999 N 231/6/15-1116, согласно которому средства, перечисляемые структурными подразделениями на содержание органов управления головного предприятия (в данном случае оно является объединением плательщиков), не могут быть включены в состав ВР обособленных структурных подразделений, то есть такие отчисления должны осуществляться за счет прибыли после налогообложения. При этом не имеет значения, перешли ли такие плательщики на консолидированную уплату налога.
Под холдинговыми компаниями в Законе о налогообложении прибыли понимаются юридические лица, являющиеся владельцами других юридических лиц или осуществляющие контроль над такими юридическими лицами как связанные лица.
Другие виды расходов,
не подлежащих включению в валовые
1. Выплата эмиссионного дохода в пользуэмитента корпоративных прав (пп.5.3.7 ст.5 Закона о налогообложении прибыли), а также выплата дивидендов (пп.5.3.8 ст.5 Закона о налогообложении прибыли).
При этом согласно п. 1.27 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, эмиссионный доход - сумма превышения поступлений, полученных эмитентом от продажи собственных акций либо других корпоративных прав и инвестиционных сертификатов, над номинальной стоимостью таких акций или других корпоративныхправ и инвестиционных сертификатов (при ихпервичном размещении), либо над ценой обратного выкупа при повторном размещении инвестиционных сертификатов и акций инвестиционных фондов.
Согласно п. 1.9 ст. 1 того же Закона, дивиденд - "платеж, осуществляемый юридическимлицом - эмитентом корпоративных правили инвестиционных сертификатов в пользу собственника таких корпоративных прав (инвестиционных сертификатов) в связи с распределением части прибыли такого эмитента, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета".
2. Расходы на выплату вознаграждений или других видов поощрений связанным с таким налогоплательщиком физическим или юридическим лицам в случае, если нет документальных доказательств, что такая выплата или поощрение были проведены как компенсация за фактически предоставленную услугу (отработанное время).
При наличии указанных документальных доказательств в состав ВР включаются фактические суммы выплат (поощрений), но не большие, чем суммы, рассчитанные по обычным ценам (пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли)*. Суммы убытков налогоплательщика, понесенные в связи с реализацией товаров (работ,услуг) или их обменом по ценам ниже обычных связанным с таким налогоплательщиком лицам (согласно абзацу второму пп.5.3.9 ст.5 Закона о налогообложении прибыли)**. Любые расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными идругими документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения налогового учета.
Денежные средства или имущество, предоставленные плательщиками налога в связи с (пп.7.9.2 ст.7 Закона о налогообложении прибыли):
- возвратом налогоплательщиком основной суммы кредита другим лицам-кредиторам, а также с предоставлением кредита другим лицам-дебиторам;
- возвратом налогоплательщиком средствили имущества по доверительному управлению, основной суммы депозитов (вкладов), в том числе привлеченных путем выпуска сберегательных (депозитных) сертификатов, илисредств с других срочных или доверительных счетов, в том числе путем погашения (выкупа) облигаций, а также размещением налогоплательщиком средств или имущества в доверительное управление, средств в депозит (вклад), в том числе путем приобретения сберегательных (депозитных) сертификатов, или на другие срочные и доверительные счета, открытые в пользу такого налогоплательщика, в том числе путем приобретения облигаций, векселей;
- предоставлением налогоплательщиком имущества на основании договоров лизинга (аренды), концессии, комиссии, консигнации, доверительного управления, хранения (ответственного хранения) или согласно другим гражданско-правовым договорам, которые непредусматривают передачи права собственности на такое имущество другому лицу, а также расходы на покупку ценных бумаг, удостоверяющих корпоративные права,деривативов и паев (долей) в уставном фонде хозяйственного общества.
6. Расходы плательщика налога (кроме расходов на оплату труда) на содержание и эксплуатацию помещений жилищного фонда (кроме жилищного фонда, определенного в пп.5.4.9 Закона о налогообложении прибыли), бытовых летательных аппаратов, моторных лодок, катеров и яхт, предназначенных для отдыха; расходы, связанные со стоянкой и парковкой легковых автомобилей, а также 50% расходов на приобретение горюче-смазочных материалов для легковых автомобилей и оперативную аренду легковых автомобилей. При этом плательщик налога освобождается от обязанностей доказывания связи таких расходов с его хозяйственной деятельностью.
* - В случае если сумма выплат (поощрений) или ее часть связанным физическим лицам не признаются валовыми расходами" такая сумма (или ее часть) является базой для начисления взносов насоциальные мероприятия, предусмотренные п.5.7 ст.5 Закона о налогообложении прибыли.
По нашему мнению, этот пункт ст.5 не создает никаких дополнительных ограничений, так как включать в ВР затраты без документального подтверждения их связи с хозяйственной деятельностью нельзя в любом случае.
** - Понятия "обычные цены" и "связанные лица" будут рассмотрены в одном из следующих номеров "Экспресса". Здесь же обратим внимание на точто данную норму следует рассматривать не как требование уменьшения ВР на сумму убытков как требование увеличения валового дохода насумму, полученную от продажи товаров (работ, услуг) связанным лицам по обычным ценам натакие товары (работы, услуги), действовавшие на дату продажи, которые отражаются в стр.1.5 приложения "А" к декларации о прибыли предприятия (пп.3.1.1 Порядка составления декларации о прибыли). Очевидно, что такое увеличение должно отражаться в том отчетном периоде, в котором такие убытки возникли. На практике предприятия редко отражают в учете убытки отпродажи товаров (работ, услуг) связанным лицам, стремясь обосновать цены, по которым производится продажа этим лицам.
"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов",
N 11(377), 17 марта 2003 г.
Подписной индекс 40783