Безвозмездное предоставление товаров:
как это делать правильно

Истинная цель дела благотворительности не в том, чтобы
благотворить, а в том, чтобы некому было благотворить.

В. Ключевский

Цикл материалов под названием "Безвозмездное предоставление товаров: как это делать правильно", публикация которого начата в NN 45, 46, 48 "Экспресса", посвящается комплексному анализу этой актуальной проблемы: начиная с юридических вопросов правомерности совершения операций по безвозмездному предоставлению товаров и заканчивая аспектами налогового и бухгалтерского учета. В этом номере читайте четвертую часть цикла, посвященную вопросам безвозмездного предоставления товаров при участии благотворительных организаций.

Бесплатная раздача товаров,
благотворительные мероприятия,
осуществляемые предприятием
через благотворительные организации

В некоторых случаях для минимизации налогов предприятию целесообразнее оказывать благотворительную помощь лицам, нуждающимся в ней, не самостоятельно, а посредством организаций, основным видом деятельности которых является благотворительность. Это выгодно не только предприятиям, получающим такую благотворительную помощь, так как ряд доходов, предоставляемых благотворительной организацией, подоходным налогом не облагается.

Предприятию совершенно не обязательно иметь "собственную" благотворительную организацию. Достаточно иметь соглашение, заключенное в полном соответствии с законодательством Украины с какой-либо благотворительной организацией, согласно которому она будет оказывать благотворительную помощь определенным в данном соглашении лицам (например, детям сотрудников предприятия), причем таким способом, который не противоречит интересам предприятия.

Юридические аспекты

Согласно абзацу третьему ст.1 Закона Украины от 16.09.1997 г. N 531/97-ВР "О благотворительности и благотворительных организациях" (с изменениями и дополнениями; далее - Закон о благотворительности) "благотворительная организация - негосударственная организация, главной целью деятельности которой является осуществление благотворительной деятельности в интересах общества или отдельных категорий лиц в соответствии с этим Законом". А абзацем вторым ст. 1 данного Закона определено, что "благотворительная деятельность - бескорыстная деятельность благотворительных организаций, которая не предусматривает получения прибыли от этой деятельности".

Благотворительная организация не может начать свою деятельность без соответствующей регистрации, проводимой на основании Положения о порядке государственной регистрации благотворительных организаций, утвержденного Постановлением КМУ от 30.03.1998 N 382 (с изменениями и дополнениями).

Закон о благотворительности предоставляет благотворительным организациям исключительное право определять лиц, которым будет оказываться помощь, вид и размер помощи, прочие нюансы оказания такой помощи. Согласно ст. 13 Закона о благотворительности, "в целях осуществления благотворительной деятельности благотворительные организации имеют право: самостоятельно решать вопросы о предоставлении благотворительной помощи ее приобретателям, использовать целевые пожертвования, которые предоставляются благотворителями на реализацию благотворительных программ в соответствии с условиями такого пожертвования".

В соответствии с абзацем четвертым ст. 1 Закона о благотворительности, "благотворители - физические и юридические лица, которые осуществляют благотворительность в интересах приобретателей благотворительной помощи".

Таким образом, предприятие-благотворитель имеет право выдвигать "условия" расходования средств, предоставленных им благотворительной организации на осуществление благотворительных программ. Поскольку данным Законом Украины не установлен перечень условий, на которых благотворители предоставляют средства благотворительной организации, следовательно, выбор таких условий оставлен на их усмотрение. Это дает предприятию-благотворителю право регулировать использование средств, предоставленных им благотворительной организации.

Целевое расходование благотворительной организацией средств, переданных ей предприятием-благотворителем, может быть закреплено составлением соответствующей благотворительной программы. Допустимость и даже обязательность принятия такой программы базируется на ст. 15 Закона о благотворительности, в соответствии с которой "благотворительная программа принимается благотворительной организацией и является комплексом благотворительных мероприятий, направленных на решение задач, отвечающих уставным целям организации".

Кроме того, ст.22 Закона о благотворительности закрепляет право предприятия-благотворителя требовать от благотворительной организации отчет о расходовании предоставленных ей средств и ее обязанность такой отчет предоставить: "Благотворители, которые передали свое имущество, средства и другие материальные ценности благотворительной организации, получают по их требованию отчет об использовании указанного имущества, средств и ценностей. Если имущество, средства и другие материальные ценности переданы по целевому назначению, отчет об их использовании направляется благотворительной организацией благотворителю в обязательном порядке".

Однако Закон о благотворительности не предусматривает никаких санкций, которые предприятие-благотворитель может применить к благотворительной организации за не соответствующее условиям благотворительной программы расходование предоставленных ей средств.

Таким образом в рамках реализации благотворительной программы предприятие может передавать благотворительной организации материальные ценности, денежные средства и т.д., которые благотворительная организация использует для оказания благотворительной помощи оговоренным с предприятием-благотворителем способом.

Перечень получателей благотворительной помощи, способ ее оказания, размер оказываемой помощи оговаривается в благотворительной программе, в разработке которой самое активное участие, разумеется, будет принимать предприятие-благотворитель. А затем, после реализации благотворительной программы (или ее отдельного этапа), благотворительная организация отчитывается перед предприятием-благотворителем о соответствии фактического расходования средств условиям благотворительной программы. Таким образом, если юридически помощь оказывает благотворительная организация, то фактически такую помощь финансирует и распределяет предприятие-благотворитель. И при этом достигается место значительная минимизация налогов. Но предприятию-благотворителю не следует забывать и об интересах самой благотворительной организации.

Однако следует особое внимание обратить на тот факт, что за невыполнение или ненадлежащее выполнение благотворительной программы предприятие-благотворитель самостоятельно привлечь к ответственности благотворительную организацию не вправе.

Договор о благотворительной деятельности

Для обеспечения выполнения благотворительной организацией условий целевого назначения благотворительных пожертвований предприятию-благотворителю следует заключить с ней договор о благотворительной деятельности. Возможность заключения такого договора предусмотрена ст. 16 Закона о благотворительности. Поскольку этим Законом не оговорены положения такого договора, то условия его заключения регулируются лишь нормами Гражданского кодекса (ГК) УССР (образец договора приводится после статьи). В договор о благотворительной деятельности следует включить такие положения:

- наименование, номер и дату принятия благотворительной программы, в соответствии с которой данный договор заключается; В случае если благотворительная программа отсутствует и принимать ее нецелесообразно, порядок расходования пожертвований, передаваемых предприятием-благотворителем благотворительной организации, следует оговорить настоящим договором;

- перечень материальных ценностей (в натуральном и денежном выражении) и/или сумму денежных средств, передаваемых благотворительной организации;

- сроки передачи пожертвований благотворительной организации;

- условия заключения договора.

Возможность совершения сделок под условием предусмотрена ст.61 ГК УССР: "Сделка признается совершенной под отлагательным условием, если стороны поставили возникновение прав и обязанностей в зависимость от обстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит они или не наступит. Сделка признается совершенной под отменительным условием, если стороны поставили прекращение прав и обязанностей в зависи мость от обстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит оно или не наступит".

Налоговые аспекты

Оказание благотворительной помощи через благотворительные организации является весьма выгодным для предприятия-благотворителя делом с позиции минимизации налогов (по сравнению с оказанием благотворительной помощи самостоятельно, без участия благотворительной организации).

Валовые расходы

В соответствии с пп.5.2.2 ст.5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", в редакции от 22.05.1997 N 283/97-ВР (далее - Закон о налогообложении прибыли) благотворительные пожертвования, осуществленные предприятиями-благотворителями в пользу благотворительных организаций в определенном законодательством размере, включаются в валовые расходы (ВР) такого предприятия: "Б состав валовых расходов включаются: суммы денежных средств или стоимость имущества, добровольно перечисленные (переданные)... неприбыльным организациям, в случаях, определенных в пункте 7.11 настоящего Закона, но не более четырех процентов на-логооблагаемой прибыли предыдущего отчетного периода...". В соответствии с данным положением Закона о налогообложении прибыли, в пользу благотворительных организаций предприятия могут передавать:

- денежные средства;

- "имущество".

Поскольку законодательством о налогообложении понятие "имущество" не определено, то для целей налогообложения следует пользоваться общеупотребимым понятием имущества. Для данного случая имуществом являются: товары (в значении п. 1.6 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли), имущественные права, ценные бумаги (в значении п. 1.4 ст.1 этого же Закона), деривативы (в значении п. 1.5 ст.1 этого же Закона), векселя. По мнению некоторых специалистов в области гражданского права, к имуществу также следует относить услуги и работы (Боброва Д.В., Дзера О.В., Кузнецова Н.С., Подопригора О.А. Гражданское право. К.: Венути, 1997).

В соответствии с положениями п.7.11 ст.7 Закона о налогообложении прибыли, действие пп.5.2.2 ст.5 данного Закона распространяется свое на "средства или имущество, которые поступают бесплатно или в виде безвозвратной финансовой помощи либо добровольных пожертвований" (пп.7.11.3) в пользу "благотворительных фондов и благотворительных организаций, созданных в порядке, определенном законом об осуществлении благотворительной деятельности" ("б" пп.7.11.1 ст.7).

Далее возникает вопрос: какой отчетный период имеется в виду в положении пп.5.2.2 Закона о налогообложении прибыли (" не более четырех процентов налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного периода") - квартал или год?

По нашему мнению, в данном случае речь идет о 4 % налогооблагаемой прибыли, определенной за предыдущий отчетный год, так как у предприятия нет такого понятия как прибыль за квартал, а есть лишь законодательно установленное понятие "прибыль нарастающим итогом с начала года". Такой вывод можно сделать на основании абзаца второго п. 16.4 ст. 16 Закона о налогообложении прибыли: "Плательщики налога... представляют в налоговый орган налоговую декларацию о прибыли за отчетный квартал, рассчитанную нарастающим итогом с начала отчетного финансового года". Это дает все основания утверждать, в данном Законе речь идет о годовом отчетном периоде.

Таким образом, предприятие может передавать в определенном в пп.5.2.2 ст.5 Закона о налогообложении прибыли порядке пожертвования благотворительным организациям и включать такие пожертвования в ВР до тех пор, пока сумма переданных пожертвований не превысит 4% налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года (вне зависимости от того, в каком отчетном квартале текущего года такие пожертвования передаются и каков финансовый результат предприятия в предыдущем и текущем отчетных кварталах даже если предоставление такой помощи вызовет убытки.

Суммы благотворительных пожертвований, переданные предприятием благотворительным организациям после превышения указанного 4%-ного порога, в ВР не включаются.

Ограничения цен, по которым товары и прочее "имущество" будет передаваться благотворительным организациям и включаться в ВР предприятия, законодательством не предусмотрено. Очевидно, что цена товаров ("имущества") будет устанавливаться по договоренности между благотворительной организацией и предприятием-благотворителем; цену следует указать также и в соответствующем договоре (контракте) о благотворительной деятельности.

Налог на добавленную стоимость

В случае, когда предприятие-благотворитель передает благотворительной организации пожертвования в виде товаров либо оказывает услуги, выполняет работы, то такая операция имеет все признаки "продажи товаров (работ, услуг)", в соответствии с п. 1.4 ст.1 Закона Украины от 03.04.1997 N 168-97/ВР "О налоге на добавленную стоимость (с изменениями и дополнениями; далее - Закона о НДС), из чего следует отнесение такой операции к объекту налогообложения. Однако в соответствии с пп.5.1.21 ст.5 Закона о НДС предоставление благотворительной помощи освобождено от налога: "Освобождаются от налогообложения операции по: предоставлению благотворительной помощи, а именно неоплачиваемая передача товаров (работ, услуг) лицам, определенным абзацами "а" и "б" подпункта 7.11.1 статьи 7 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" с целью их непосредственного использования в благотворительных целях, а также операции по неоплачиваемой передаче таких товаров (работ, услуг) приобретателям (субъектам) благотворительной помощи в соответствии с законодательством. Под безвозмездной передачей следует понимать предоставление товаров (работ, услуг) получателям благотворительной помощи без какой-либо денежной, материальной или других видов компенсаций благотворительной организации такими получателями или другими лицами, связанными с ними. Нарушение этого правила приравнивается к преднамеренному уклонению от налогообложения".

Таким образом, предоставление товаров предприятием в виде пожертвований благотворительной организации для непосредственного их использования в благотворительных целях НДС не облагается.

В случае если благотворительная организация использовала переданные ей товары (оказанные услуги, выполненные работы) не на благотворительные цели (то есть на цели, не соответствующие декларированным в благотворительной программе), то всю ответственность за такие действия несет сама благотворительная организация. Данный факт не является основанием для увеличения налоговых обязательств по НДС у предприятия, предоставившего благотворительной организации такие товары (работы, услуги), поскольку в пп.5.1.21 речь идет о "неоплачиваемой передаче товаров (работ, услуг) в благотворительных целях ", из чего следует, что предприятие-благотворитель несет ответственность лишь за цели передачи товаров (работ, услуг) и не отвечает за их использование благотворительной организацией.

В то же время при приобретении таких товаров предприятие имеет право на налоговый кредит. Однако следует помнить о том, что налоговый кредит возникает лишь в том случае, когда расходы на приобретение товаров относятся к ВР: "Налоговый кредит отчетного периода состоит из сумм налогов, уплаченных (начисленных) плательщиком налога в отчетном периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится к составу валовых расходов...". Таким образом, предприятие имеет право на налоговый кредит лишь в том случае, когда стоимость товаров, передаваемых благотворительной организации, не превышает 4% суммы налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный год.

В то же время при приобретении товаров для предоставления благотворительной организации в качестве пожертвований, когда предприятие уже предоставило в текущем отчетном году благотворительные пожертвования на сумму, превышающую 4% налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный год, налоговый кредит не возникает и суммы уплаченного НДС относятся на чистую прибыль.

Платежи в социальные фонды. Подоходный налог

Благотворительная организация, предоставляющая благотворительную помощь ее получателям, так и ее получатели - физические лица платежи в социальные фонды не вносит в силу того, что благотворительная помощь не является оплатой труда, а начисления и удержания в социальные фонды уплачиваются исключительно при оплате труда. Подробно этот вопрос нами уже рассматривался в данном пособии.

Доходы гражданина от получения благотворительной помощи, предоставляемой благотворительной организацией, если они специально не освобождены от подоходного налога, облагаются подоходным налогом по ставке 20% в соответствии с п.З ст. 7 Декрета КМ Украины от 26.12.1992 N 13-92 "О подоходном налоге с граждан" (с изменениями и дополнениями; далее - Декрет о подоходном налоге). Данную сумму гражданину необходимо внести в кассу благотворительной организации. Окончательная сумма подоходного налога, подлежащего внесению гражданином им в бюджет или возмещению из него, будет определена по годовому перерасчету в соответствии с Декретом о подоходном

налоге.

Ряд доходов, получаемых гражданами от благотворительной организации, освобождены от подоходного налога в соответствии с пп. "і" п.1 ст.5 Декрета о подоходном налоге.

В данном случае благотворительной организацией признается лишь такая организация, которая соответствует всем условиям, изложенным в п.З ст.5 Декрета о подоходном налоге:

"является неприбыльной организацией, созданной для осуществления благотворительной деятельности в соответствии с Законом Украины "О благотворительности и благотворительных организациях", которая зарегистрирована в соответствующем налоговом органе как благотворительная организация и имеет в учредительных документах обязательства о периодическом, но не реже одного раза в год, предании огласке полных отчетов об источниках привлечения средств (имущества) для осуществления благотворительной деятельности и о направлениях их использования, а также о предоставлении таких отчетов любому благотворителю такой благотворительной организации по запросу последнего;

является религиозной организацией или профессиональным союзом, созданным в соответствии с законом и зарегистрированным в соответствующем налоговом органе.

Организация не считается благотворительной (независимо от ее организационно-правового статуса или названия), если:

такая организация прямо или косвенно участвует в выборах или рекламировании любой политической партии (партийного блока или объединения) или отдельного физического лица на любые выборные должности;

поступления или активы такой организации используются для получения выгод или преимуществ любым физическим или юридическим лицом, кроме получения выгод надлежащими приобретателями благотворительной помощи".

Отражение в бухгалтерском учете

Пример 1. Предприятие безвозмездно передает благотворительной организации:

- товары на общую сумму 2400 грн. (в т.ч. НДС);

- денежные средства на сумму 1000 грн.

Стоимость передаваемых товаров и денежных средств не превышает 4% налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года, а значит включается в ВР.

+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦            Содержание операции             ¦  Корреспонденция  ¦Сумма, ¦
¦п/п¦                                            ¦      счетов       ¦ грн.  ¦
¦   ¦                                            +-------------------¦       ¦
¦   ¦                                            ¦  дебет  ¦ кредит  ¦       ¦
+---+--------------------------------------------+---------+---------+-------¦
¦ 1 ¦Получение товара от поставщика              ¦   281   ¦   631   ¦  2000 ¦
+---+--------------------------------------------+---------+---------+-------¦
¦ 2 ¦Отражение налогового кредита по НДС         ¦   641   ¦   631   ¦  400  ¦
+---+--------------------------------------------+---------+---------+-------¦
¦ 3 ¦Оплата счета поставщика                     ¦   631   ¦   311   ¦  2400 ¦
+---+--------------------------------------------+---------+---------+-------¦
¦ 4 ¦Передача товаров благотворительной          ¦   949   ¦   281   ¦  2000 ¦
¦   ¦организации, отражение расходов             ¦         ¦         ¦       ¦
+---+--------------------------------------------+---------+---------+-------¦
¦ 5 ¦Перечисление денежных средств на счет       ¦   949   ¦   311   ¦  1000 ¦
¦   ¦благотворительной организации, отражение    ¦         ¦         ¦       ¦
¦   ¦расходов                                    ¦         ¦         ¦       ¦
+---+--------------------------------------------+---------+---------+-------¦
¦ 6 ¦Списание расходов на финансовые результаты  ¦   793   ¦   949   ¦  3000 ¦
+---+--------------------------------------------+---------+---------+-------¦
¦ 7 ¦Отражение финансового результата (убыток)   ¦    44   ¦   793   ¦  3000 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+

Договор
о благотворительной деятельности N _______

Благотворительная организация "Добродий" (далее - благотворительная организация) в лице президента ____________________________________________, действующего на основании Устава, и ООО "Доброе Дело" в лице генерального директора _________________________________________________________________, действующего на основании Устава (далее - благотворитель), далее вместе именуемые "стороны", заключили настоящий договор о следующем:

1. Предмет договора

Данный договор заключен во исполнение принятой на общем собрании основателей благотворительной организации Благотворительной программы от "_" _____ ___ г. N __. По этому договору благотворительная организация обязуется оказать благотворительную помощь детям из.малообес-печенных семей в соответствии со списком, утвержденным благотворителем, в виде безвозмездного предоставления им путевок в лагерь отдыха. Список является неотъемлемой частью данного договора. Благотворительная организация обязуется принять благотворительные пожертвования благотворителя, внесенные им в соответствии с данным договором, и использовать их в соответствии с условиями данного договора. Благотворитель обязуется внести благотворительные пожертвования в порядке, установленном этим договором.

2. Обязанности благотворительной организации

2.1. Приобрести и передать детям, в соответствии со списком, утвержденным благотворителем, путевки в лагерь отдыха "Лесные братья" в общем количестве ____ шт. Приобретение путевок должно быть осуществлено не позднее "_"____ ___ г. Передача путевок должна быть осуществлена не позднее "_"____ ___ г. Свидетельством передачи путевок являются расписки получателей благотворительной помощи.

2.2. Использовать полученные от благотворителя средства по целевому назначению.

2.3. В случае ненадлежащего оказания услуг лагерем отдыха "Лесные братья" оказывать юридическую помощь в решении спора с лагерем отдыха получателям путевок на безвозмездной основе.

2.4. Благотворительная организация подает благотворителю отчет об использовании целевых пожертвований не позднее "_"____ ___ г. в соответствии с утвержденной формой. Отчет является неотъемлемой частью данного договора.

3. Обязанности благотворителя

3.1. Внести благотворительные пожертвования в размере ______грн. на цели, предусмотренные п.2.1. настоящего договора. Внести благотворительные пожертвования в размере ________ грн. в виде нецелевой благотворительной помощи.

3.2. Внести благотворительные пожертвования не позднее "_"________________ ___ г.

3.3. Величина целевых благотворительных пожертвований может изменяться при условии изменения цены путевок.

3.4. Подписать отчет благотворительной организации, если его данные соответствуют условиям договора.

4. Ответственность сторон

4.1. В случае отсутствия возможности у благотворительной организации в силу причин, от нее не зависящих, приобрести путевки согласно условиям п.2.1. настоящего договора, неизрасходованные целевые пожертвования возвращаются благотворителю не позднее "_"____ ___ г.

4.2. Благотворительная организация не несет ответственности за отказ получателей благотворительной помощи принять путевки.

4.3. В случае использования благотворительной организацией целевых пожертвований, переданных по данному договору, на цели, не соответствующие условиям п.2.1 настоящего договора, благотворительная организация обязуется возвратить благотворителю всю сумму благотворительных пожертвований, полученных ею по данному договору, не позднее "_"____________ ___ г.

4.4. За несвоевременную подачу благотворительной организацией отчета она уплачивает пеню в размере _____________ грн.

5. Срок действия договора

Этот договор вступает в силу с момента его подписания и действует до момента подписания благотворителем отчета благотворительной организации либо до момента возврата благотворительной организацией благотворителю сумм пожертвований в соответствии с п.4.3 настоящего договора.

6. Разрешение споров

Споры, связанные с настоящим договором разрешаются в соответствии с действующим законодательством.

Юридические адреса сторон

"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов"
N 49 (363) от 9 декабря 2002 г.
Подписной индекс 40783