Нематериальные активы: порядок отражения в бухгалтерском учете
операций по поступлению и выбытию согласно Национальным стандартам бухгалтерского учета
В соответствии с требованиями Национальных стандартов бухгалтерский учет нематериальных активов осуществляется на активном счете 12 "Нематериальные активы" по соответствующим группам.
По дебету счета 12 "Нематериальные активы" отражается приобретение или получение в результате разработки нематериальных активов, которые учитываются по первоначальной стоимости, и сумма дооценки таких активов, по кредиту - выбытие нематериальных активов вследствие продажи, безвозмездной передачи или невозможности получения предприятием в дальнейшем экономических выгод от их использования и сумма уценки таких нематериальных активов.
Поступление нематериальных активов на предприятие может осуществляться следующими путями:
1. Приобретение нематериальных активов:
- за денежные средства;
- путем бартерного обмена (как в обмен на подобные, так и в обмен на неподобные активы).
2. Получение нематериальных активов как взноса учредителя в уставный фонд предприятия.
3. Самостоятельное изготовление объекта нематериальных активов.
4. Бесплатное получение объекта нематериальных активов.
Давайте рассмотрим, как отражаются в бухгалтерском и налоговом учете наиболее типичные пути поступления объектов нематериальных активов.
При оприходовании нематериальных активов в результате их приобретения необходимо помнить, что, кроме бухгалтерского учета, предприятия ведут налоговый учет. Согласно действующему налоговому законодательству порядок формирования первоначальной стоимости объекта нематериальных активов зависит от того, участвует объект нематериальных активов в хозяйственной деятельности предприятия или нет.
Уже на этом этапе у предприятия могут возникнуть расхождения между данными бухгалтерского и налогового учета, а именно при оприходовании объекта нематериальных активов, который не участвует в хозяйственной деятельности, сумма НДС, уплаченная продавцу по цене приобретения, в соответствии с требованиями налогового учета должна уменьшать собственные средства предприятия, а согласно ПБУ 8 - включаться в первоначальную стоимость объекта нематериальных активов.
Для наглядности рассмотрим порядок отображения в бухгалтерском учете операций по приобретению нематериальных активов на условных числовых примерах.
Пример 1
Предприятие приобрело компьютерную программу "1С: Бухгалтерия" стоимостью 1040 грн., кроме того, НДС 20% - 208 грн.
Стоимость установки программы составляет 50 грн., кроме того, НДС 20% 10 грн.
Оплата стоимости приобретенной программы и стоимости ее установки осуществлена в отчетном периоде.
Пример 2
Во исполнение бартерного соглашения предприятие осуществило маркетинговые услуги стоимостью 1500 грн., кроме того, НДС 20% - 300 грн.
Себестоимость услуг у исполнителя - 1000 грн.
В отчетном периоде была осуществлена заключительная бартерная операция, в результате которой предприятие получило объект нематериальных активов.
Порядок отображения в бухгалтерском учете операций по поступлению объектов нематериальных активов путем их приобретения за денежные средства и по бартерному соглашению приведен в таблице 1.
Таблица 1
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦п/п¦ ¦ грн. +--------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 1 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отображается оприходование ¦1040 ¦ 154 ¦631 "Расчеты ¦
¦ ¦компьютерной программы ¦ ¦ "Приобретение ¦с отечествен- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ (создание) ¦ными постав- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ нематериальных ¦щиками" ¦
¦ ¦ ¦ ¦ активов" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 2 ¦Отображается налоговый кредит ¦208 ¦ 641 "Расчеты ¦631 "Расчеты ¦
¦ ¦по НДС ¦ ¦ по налогам" ¦с отечествен- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ными постав- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦щиками" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 3 ¦Отображаются расходы на ¦ 50 ¦ 154 ¦631 "Расчеты ¦
¦ ¦установку программы ¦ ¦ "Приобретение ¦с отечествен- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ (создание) ¦ными постав- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ нематериальных ¦щиками" ¦
¦ ¦ ¦ ¦ активов" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 4 ¦Отображается налоговый кредит ¦ 10 ¦ 641 "Расчеты ¦631 "Расчеты ¦
¦ ¦по НДС ¦ ¦ по налогам" ¦с отечествен- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ными постав- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦щиками" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 5 ¦Отображается оплата ¦1308 ¦ 631 "Расчеты ¦311 "Текущие ¦
¦ ¦поставщику компьютерной ¦ ¦ с отечествен- ¦счета в ¦
¦ ¦программы и расходы на ее ¦ ¦ ными постав- ¦национальной ¦
¦ ¦приобретение ¦ ¦ щиками" ¦валюте" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 6 ¦Отображается ввод в ¦1090 ¦ 12 ¦154 ¦
¦ ¦эксплуатацию компьютерной ¦ ¦ "Нематериаль- ¦"Приобретение ¦
¦ ¦программы ¦ ¦ ные активы" ¦(создание) ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦нематериальных ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦активов" ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 2 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отображается предоставление ¦1800 ¦ 361 "Расчеты ¦703 "Доход от ¦
¦ ¦маркетинговых услуг ¦ ¦ с отечествен- ¦реализации ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ными покупа- ¦работ и услуг" ¦
¦ ¦ ¦ ¦ телями" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 2 ¦Отображается налоговое ¦300 ¦ 703 "Доход от ¦641 "Расчеты ¦
¦ ¦обязательство по НДС ¦ ¦ реализации ¦по налогам" ¦
¦ ¦ ¦ ¦ работ и услуг" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 3 ¦Отображается себестоимость ¦1000 ¦ 903 ¦23 ¦
¦ ¦реализации предоставленных ¦ ¦ "Себестоимость ¦"Производство" ¦
¦ ¦маркетинговых услуг ¦ ¦ реализованных ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ работ и услуг" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 4 ¦Отображается оприходование ¦1500 ¦ 154 ¦631 "Расчеты ¦
¦ ¦объекта нематериальных активов ¦ ¦ "Приобретение ¦с отечествен- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ (создание) ¦ными постав- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ нематериальных ¦щиками" ¦
¦ ¦ ¦ ¦ активов" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 5 ¦Отображается налоговый кредит ¦ 300 ¦ 641 "Расчеты ¦631 "Расчеты ¦
¦ ¦по НДС ¦ ¦ по налогам" ¦с отечествен- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ными постав- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦щиками" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 6 ¦Отображается ввод в ¦1500 ¦ 12 ¦154 ¦
¦ ¦эксплуатацию объекта ¦ ¦ "Нематериаль- ¦"Приобретение ¦
¦ ¦нематериальных активов ¦ ¦ ные активы" ¦(создание) ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦нематериальных ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦активов" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 7 ¦Осуществляется сопоставление ¦1800 ¦ 631 "Расчеты ¦361 "Расчеты ¦
¦ ¦расчетов по бартерной операции ¦ ¦ с отечествен- ¦с отечествен- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ными постав- ¦ными покупа- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ щиками" ¦телями" ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Еще одним путем поступления нематериальных активов на предприятие является получение их как взноса в уставный капитал.
При формировании уставного капитала общества в бухгалтерском учете делается запись по дебету счета 46 "Неоплаченный капитал" и кредиту счета 40 "Уставный капитал" на общую сумму зарегистрированного уставного капитала.
Операции по оприходованию объекта нематериальных активов как взноса учредителя в уставный фонд отображаются в бухгалтерском учете по дебету счета 12 "Нематериальные активы" и кредиту счета 46 "Неоплаченный капитал" по справедливой стоимости, согласованной учредителями (указана в учредительных документах).
При этом необходимо помнить, что при получении нематериальных активов как взносов в уставный капитал предприятие не имеет права на налоговый кредит по НДС, несмотря на то что операции, связанные с передачей нематериальных активов в уставный капитал другого предприятия, являются объектом налогообложения по НДС, и у предприятия-инвестора в отчетном периоде, в котором состоялась указанная операция, образуется налоговое обязательство по НДС.
Субъект хозяйствования может самостоятельно изготовить объект нематериальных активов. При изготовлении объекта нематериальных активов собственными силами у предприятия может возникнуть проблема подтверждения права собственности на такие нематериальные активы.
Согласно ст.2 Закона Украины "О собственности" от 07.02.91 г. N 697-13, с изменениями и дополнениями, право собственности определяется как урегулированные законодательно общественные отношения относительно владения, пользования и распоряжения имуществом.
Вопрос определения права собственности на объект нематериальных активов регулируется следующими нормативными актами: Законом Украины "Об охране прав на изобретения и полезные модели", введенным в действие с 01.07.94 г. постановлением Верховного Совета Украины от 23.12.93 г. N 3769- 12; Законом Украины "Об охране прав на знаки для товаров и услуг", введенным в действие постановлением Верховного Совета Украины от 23.12.93 г. N 3771-12; Законом Украины "Об авторском праве и смежных правах", введенным в действие постановлением Верховного Совета Украины от 23.12.93 г. N 3793-12, с изменениями и дополнениями; Законом Украины "Об охране прав на промышленные образцы", введенным в действие постановлением Верховного Совета Украины от 23.12.93 г. N 3770-12, и др.
Себестоимость самостоятельно изготовленных нематериальных активов формируется на дебете счета 15 "Капитальные инвестиции". После оформления права собственности на такие нематериальные активы их себестоимость составляет первоначальную стоимость и списывается с кредита счета 15 "Капитальные инвестиции" в дебет счета 12 "Нематериальные активы".
Нематериальные активы могут поступать на предприятие путем безвозмездного их получения. Согласно п.4.1 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР, с изменениями и дополнениями (далее - Закон N 283), при осуществлении такой операции у предприятияполучателя возникает обязательство перед бюджетом по налогу на прибыль со стоимости полученных нематериальных объектов. В бухгалтерском учете стоимость безвозмездно полученных объектов нематериальных активов отображается по дебету счета 12 "Нематериальные активы" и кредиту счета 42 "Дополнительный капитал" субсчет 4 "Безвозмездно полученные необоротные активы".
Реализация права собственности на нематериальные активы может осуществляться следующими путями:
1. Реализация нематериальны активов (с переходом права собственности на них).
2. Реализация права на пользование или распоряжение нематериальными активами (без перехода права собственности на сами нематериальные активы).
3. Осуществление финансовых вкладов нематериальными активами в уставный капитал других предприятий.
4. Бесплатная передача объекта нематериальных активов.
5. Ликвидация объекта нематериальных активов по инициативе собственника.
6. Недостача нематериальных активов, выявленная при инвентаризации.
При осуществлении реализации нематериальных активов (то есть с переходом права собственности) определение объекта налогообложения для налога на прибыль осуществляется по методике, приведенной в п.17 Инструкции по бухгалтерскому учету балансовой стоимости групп основных фондов, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 24.07.97 г. N 159, с изменениями и дополнениями (далее - Инструкция N 159).
Согласно п.3.1 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР, с изменениями и дополнениями (далее - Закон N 168), объектом обложения НДС являются операции по продаже товаров (работ, услуг), то есть какие-либо операции, осуществляемые в соответствии с соглашениями купли-продажи, мены, поставки и другими гражданскоправовыми соглашениями, которые предусматривают передачу права собственности на такие товары за компенсацию независимо от сроков ее предоставления, а также операции по безвозмездному предоставлению товаров.
В соответствии с п.1.31 Закона N 283 к продаже результатов работ (услуг) относятся какие-либо операции гражданско-правового характера по предоставлению права на пользование или распоряжение нематериальными активами за компенсацию, а также операции по безвозмездному предоставлению результатов работ (услуг). Продажа результатов работ (услуг) включает, в частности, продажу, передачу права на основании авторских или лицензионных договоров, а также другие способы передачи объектов авторского права, патентов, знаков для товаров и услуг, других объектов права интеллектуальной, в том числе промышленной, собственности.
При осуществлении операций по предоставлению права на пользование или распоряжение нематериальными активами согласно пп.4.1.4 Закона N 283 в валовой доход предприятия включается доход в виде роялти. Балансовая стоимость нематериальных активов предприятия в таких случаях не уменьшается.
Согласно п.1.30 вышеуказанного Закона роялти - платежи какого-либо вида, полученные в виде вознаграждений (компенсаций) за использование или предоставление разрешения на использование прав интеллектуальной, в том числе промышленной, собственности, а также других аналогичных имущественных прав, которые признаются объектом права собственности предприятия, включая использование авторских прав на какие-либо произведения науки, литературы, искусства, записи на носителях информации, права на копирование и распространение какого-либо патента или лицензии, знака на товары и услуги, права на изобретения, на промышленные или научные образцы, чертежи модели или схемы программных средств вычислительной техники, автоматизированных систем обработки информации, секретной формулы или процесса, права на информацию относительно промышленного, коммерческого или научного опыта (ноу-хау).
С целью определения объекта обложения налогом на добавленную стоимость согласно п.1.4 Закона N 168 к термину "продажа услуг (работ)" отнесены какие-либо операции гражданско-правового характера по предоставлению услуг (результатов работ), предоставлению права на использование или распоряжение нематериальными активами, а также операции по бесплатному предоставлению услуг (работ). Продажа услуг (результатов работ) включает продажу, лицензирование или другие способы передачи права на патент, авторское право, торговый знак, другие объекты права интеллектуальной, в том числе промышленной, собственности.
Вышеизложенное проиллюстрировано на следующих примерах.
Пример 3
Первоначальная стоимость права собственности на программы для ЭВМ составляет 10000 грн. Сумма начисленной амортизации исходя из срока полезного использования (5 лет) - 4000 грн.
Цена реализации объекта - 12000 грн. Кроме того, НДС 20% от базы налогообложения - 2400 грн.
Пример 4
Предприятие на основании заключенного соглашения предоставляет контрагенту для продвижения продукции собственного производства право на использование торговой марки. Ежемесячный размер роялти до расторжения соглашения составляет 1000 грн., кроме того, НДС 20% от базы налогообложения - 200 грн.
Порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по реализации объектов нематериальных активов и реализации права на использование объектов нематериальных активов (примеры 3 и 4) приведен в таблице 2.
Таблица 2
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦п/п¦ ¦ грн. +--------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 3 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отображается момент реализации ¦14400 ¦361 "Расчеты ¦742 "Доход от ¦
¦ ¦компьютерной программы ¦ ¦с отечествен- ¦реализации ¦
¦ ¦ ¦ ¦ными покупа- ¦необоротных ¦
¦ ¦ ¦ ¦телями" ¦активов" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 2 ¦Отображается налоговое ¦2400 ¦742 "Доход от ¦641 "Расчеты ¦
¦ ¦обязательство по НДС ¦ ¦реализации ¦по налогам" ¦
¦ ¦ ¦ ¦необоротных ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦активов" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 3 ¦Отображается списание ранее ¦4000 ¦133 "Износ ¦12 ¦
¦ ¦начисленной амортизации ¦ ¦нематериаль- ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ных активов" ¦ные активы" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 4 ¦Отображается списание ¦6000 ¦972 ¦12 ¦
¦ ¦балансовой стоимости ¦ ¦"Себестоимость ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦компьютерной программы ¦ ¦реализованных ¦ные активы" ¦
¦ ¦ ¦ ¦необоротных ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦активов" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 5 ¦Отображается получение оплаты ¦14400 ¦311 "Текущие ¦361 "Расчеты ¦
¦ ¦от покупателя ¦ ¦счета в ¦с отечествен- ¦
¦ ¦ ¦ ¦национальной ¦ными покупа- ¦
¦ ¦ ¦ ¦валюте" ¦телями" ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 4 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отображается получение ¦1200 ¦311 "Текущие ¦377 "Расчеты ¦
¦ ¦ежемесячной суммы роялти ¦ ¦счета в ¦с прочими ¦
¦ ¦ ¦ ¦национальной ¦дебиторами" ¦
¦ ¦ ¦ ¦валюте" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 2 ¦Отображается реализация права ¦1200 ¦377 "Расчеты ¦746 "Прочие ¦
¦ ¦на использование торговой ¦ ¦с прочими ¦доходы от ¦
¦ ¦марки ¦ ¦дебиторами" ¦обычной ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦деятельности" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 3 ¦Отображается налоговое ¦200 ¦746 "Прочие ¦641 "Расчеты ¦
¦ ¦обязательство по НДС ¦ ¦доходы от ¦по налогам" ¦
¦ ¦ ¦ ¦обычной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦деятельности" ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Одним из путей распоряжения собственными нематериальными активами предприятия может быть вложение их в уставный капитал другого предприятия. Осуществлять такого вида финансовые вложения можно как путем передачи права собственности на объект, так и путем передачи права использования объекта нематериальных активов.
Указанные ситуации приведены в следующие числовых примерах.
Пример 5
Первоначальная стоимость объекта нематериальных активов, который передается как взнос в уставный капитал общества, - 3000 грн.
Сумма начисленного износа (с учетом срока полезного использования) - 600 грн.
Справедливая стоимость взноса - 5000 грн.
Пример 6
Как взнос в уставный капитал общества передается право на пользование технологией изготовления полиэтиленовых пакетов. Справедливая (экспертная) стоимость составляет 10000 грн.
Порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций, связанных с осуществлением финансовых вложений путем формирования уставного фонда других предприятий, приведен в таблице 3.
Таблица 3
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦п/п¦ ¦ грн. +--------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 5 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отображается передача ¦ 2400 ¦14 ¦12 ¦
¦ ¦нематериального актива в ¦ ¦"Долгосрочные ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦уставный капитал по балансовой ¦ ¦финансовые ¦ные активы" ¦
¦ ¦стоимости ¦ ¦инвестиции" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 2 ¦Отображается списание ранее ¦ 600 ¦133 "Износ ¦12 ¦
¦ ¦начисленной амортизации на ¦ ¦нематериаль- ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦передаваемый объект ¦ ¦ных активов" ¦ные активы" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 3 ¦Отображается превышение ¦ 2600 ¦14 ¦746 "Прочие ¦
¦ ¦согласованной стоимости над ¦ ¦"Долгосрочные ¦доходы от ¦
¦ ¦балансовой стоимостью ¦ ¦финансовые ¦обычной ¦
¦ ¦передаваемого объекта ¦ ¦инвестиции" ¦деятельности" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 4 ¦Отображается налоговое ¦ 1000 ¦977 "Прочие ¦641 "Расчеты ¦
¦ ¦обязательство по НДС ¦ ¦расходы ¦по налогам" ¦
¦ ¦ ¦ ¦обычной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦деятельности" ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 6 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отображается передача права на ¦ 10000¦14 ¦746 "Прочие ¦
¦ ¦пользование объектом ¦ ¦"Долгосрочные ¦доходы от ¦
¦ ¦нематериального актива ¦ ¦финансовые ¦обычной ¦
¦ ¦ ¦ ¦инвестиции" ¦деятельности" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 2 ¦Отображается налоговое ¦ 2000 ¦97 "Прочие ¦64 "Расчеты ¦
¦ ¦обязательство по НДС ¦ ¦расходы" ¦по налогам и ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦платежам" ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Реализуя право собственности на нематериальные активы, предприятие может безвозмездно передавать их другим субъектам хозяйственной деятельности. Такая операция с целью определения объекта налогообложения классифицируется как продажа нематериальных активов, то есть возникают обязательства перед бюджетом по налогу на добавленную стоимость (база налогообложения - сумма по договоренности сторон, на которую осуществляется безвозмездная передача нематериальных активов, но согласно п.4.2 Закона N 168 не ниже обычных цен) и по налогу на прибыль.
Указанная ситуация приведена в числовом примере 7.
Обычная цена объекта нематериальных активов, который передается бесплатно, - 18000 грн.
Первоначальная стоимость объекта нематериальных активов составляет 10000 грн.
Сумма начисленной амортизации (с учетом срока полезного использования) 3000 грн.
Порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций по передаче объекта и права на использование объекта нематериальных активов приведен в таблице 4.
Таблица 4
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Сумма,¦ Корреспонденция счетов ¦
¦п/п¦ ¦ грн. +--------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 7 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отображается момент передачи ¦ 7000 ¦977 "Прочие ¦12 ¦
¦ ¦права собственности на объект ¦ ¦расходы ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦нематериальных активов ¦ ¦обычной ¦ные активы" ¦
¦ ¦ ¦ ¦деятельности" ¦ ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 2 ¦Отображается списание ранее ¦ 3000 ¦13 "Износ ¦12 ¦
¦ ¦начисленной амортизации ¦ ¦нематериаль- ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ных активов" ¦ные активы" ¦
+---+-------------------------------+------+----------------+---------------¦
¦ 3 ¦Отображается налоговое ¦ 3000 ¦977 "Прочие ¦641 "Расчеты ¦
¦ ¦обязательство по НДС из расчета¦ ¦расходы ¦по налогам" ¦
¦ ¦обычной цены ¦ ¦обычной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦деятельности" ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Руководством или собственником субъекта хозяйствования может быть принято решение о списании с баланса объекта нематериальных активов до окончания срока его полного износа при условии, что объект уже не соответствует характеристикам актива предприятия.
Порядок отражения в бухгалтерском учете операций по списанию объекта нематериальных активов по самостоятельному решению руководства субъекта хозяйствования или в связи с их недостачей (порчей) регламентируется п.18.2 Инструкции N 159.
Методика расчета размера убытков от недостачи (порчи) объектов нематериальных активов приведена в Порядке определения размера убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей, утвержденном постановлением Кабинета Министров Украины от 22.01.96 г. N 116, с изменениями и дополнениями (далее - Порядок N 116).
Согласно п.2 Порядка N 116 размер убытков от хищения, недостачи, уничтожения (порчи) материальных ценностей определяется по балансовой стоимости упомянутых ценностей (с вычетом амортизационных отчислений), но не ниже 50% от балансовой стоимости на момент установления такого факта с учетом индексов инфляции, которые ежемесячно определяет Государственный комитет статистики, соответствующего размера налога на добавленную стоимость и размера акцизного сбора по формуле:
Ру = ((Бс - А) х Иинф + НДС + Асб) х 2, где
Ру - размер убытков (в гривнях);
Бс - балансовая стоимость на момент установления факта недостачи (в гривнях);
А - амортизационные отчисления (в гривнях);
Иинф - общий индекс инфляции, который рассчитывается на основании ежемесячно определенных Государственным комитетом статистики индексов инфляции;
НДС - размер налога на добавленную стоимость (в гривнях);
Асб - размер акцизного сбора (в гривнях).
Необходимо отметить, что на момент утверждения Порядка N 116 под балансовой стоимостью объекта нематериальных активов понималась его первоначальная стоимость.
Вышеуказанные ситуации приведены в следующих примерах.
Пример 8
По решению руководства списывается морально устаревшая бухгалтерская программа до наступления срока полного ее износа.
Первоначальная стоимость программы - 600 грн.
Сумма начисленного износа составляет 200 грн.
Пример 9
При инвентаризации выявлена недостача приспособления, на которое предприятие имеет патент как на изобретение. Установлено, что недостача случилась по вине материально ответственного лица.
Первоначальная стоимость - 1000 грн.
Сумма начисленного износа - 300 грн.
Месяц получения патента (т.е. подтверждения права собственности) январь 1999 года.
Месяц выявления недостачи - март 2000 г.
Общий индекс инфляции за период с января 1999 года по февраль 2000 года включительно составляет 101,7%.
Расчет суммы НДС:
Остаточная стоимость приспособления на момент выявления недостачи с учетом общего индекса инфляции: (1000 - 300) х 101,7% = 711 грн. 90 коп.
Сумма НДС для формулы: 711,90 х 20 : 100 = 142 грн. 38 коп.
Размер убытков до возмещения: ((1000 - 300) х 101,7% + 142,38) х 2 = 1708 грн. 56 коп.
Порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете вышеуказанных операций приведен в таблице 5.
Таблица 5
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦Сумма, ¦ Корреспонденция счетов ¦
¦п/п¦ ¦ грн. +-------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 8 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отображается списание ¦ 400 ¦976 ¦12 ¦
¦ ¦балансовой стоимости объекта ¦ ¦"Списцание ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦нематериальных активов ¦ ¦необоротных ¦ные активы" ¦
¦ ¦ ¦ ¦активов" ¦ ¦
+---+-------------------------------+-------+---------------+---------------¦
¦ 2 ¦Отображается списание ¦ 200 ¦13 "Износ ¦12 ¦
¦ ¦остаточной стоимости объекта ¦ ¦нематериаль- ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦нематериальных активов ¦ ¦ных активов" ¦ные активы" ¦
+---+-------------------------------+-------+---------------+---------------¦
¦ 3 ¦Отображается уменьшение ¦ 80 ¦977 "Прочие ¦641 "Расчеты ¦
¦ ¦налогового кредита по НДС из ¦ ¦расходы ¦по налогам" ¦
¦ ¦расчета недоамортизированной ¦ ¦обычной ¦ ¦
¦ ¦стоимости объекта (методом ¦ ¦деятельности" ¦ ¦
¦ ¦красного сторно) ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 9 ¦
+---------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Отображается списание ¦ 700 ¦976 ¦12 ¦
¦ ¦остаточной стоимости объекта ¦ ¦"Списание ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦нематериальных активов ¦ ¦необоротных ¦ные активы" ¦
¦ ¦ ¦ ¦активов" ¦ ¦
+---+-------------------------------+-------+---------------+---------------¦
¦ 2 ¦Отображается списание ранее ¦ 300 ¦13 "Износ ¦12 ¦
¦ ¦начисленного износа на объект ¦ ¦нематериаль- ¦"Нематериаль- ¦
¦ ¦нематериальных активов ¦ ¦ных активов" ¦ные активы" ¦
+---+-------------------------------+-------+---------------+---------------¦
¦ 3 ¦Отображается сумма до ¦1708,56¦375 "Расчеты ¦746 "Прочие ¦
¦ ¦возмещения по расчету ¦ ¦по возмещению ¦доходы от ¦
¦ ¦ ¦ ¦причиненных ¦обычной ¦
¦ ¦ ¦ ¦убытков" ¦деятельности" ¦
+---+-------------------------------+-------+---------------+---------------¦
¦ 4 ¦Отображается сумма НДС к ¦142,38 ¦746 "Прочие ¦641 "Расчеты ¦
¦ ¦уплате в бюджет ¦ ¦доходы от ¦по налогам" ¦
¦ ¦ ¦ ¦обычной ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦деятельности" ¦ ¦
+---+-------------------------------+-------+---------------+---------------¦
¦ 5 ¦Отображается погашение ¦1708,56¦30 "Касса" ¦375 "Расчеты ¦
¦ ¦задолженности виновным лицом ¦ ¦ ¦по возмещению ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦причиненных ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦убытков" ¦
+---+-------------------------------+-------+---------------+---------------¦
¦ 6 ¦Отображается сумма к уплате в ¦866,18 ¦746 "Прочие ¦641 "Расчеты ¦
¦ ¦бюджет (сумма к возмещению - ¦ ¦доходы от ¦по налогам" ¦
¦ ¦балансовая стоимость объекта - ¦ ¦обычной ¦ ¦
¦ ¦НДС) ¦ ¦деятельности" ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+