Как распределяются транспортно-заготовительные расходы по НСБУ
Приказ Министерства финансов Украины N 131 от 14.06.2000 г. внес немало изменений в Стандарты бухгалтерского учета. Рассмотрим более детально изменения, касающиеся бухгалтерского учета транспортно-заготовительных расходов (ТЗР).
До утверждения приказа N 131 согласно п.9 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 9 "Запасы", утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 20.10.99 г. N 246 (далее - стандарт "Запасы"), ТЗР включались в первоначальную стоимость запасов, приобретенных за плату. Однако какого-либо разъяснения, как именно "включать" ТЗР в стоимость товара, нигде дано не было. Отныне ТЗР учитываются по двум вариантам:
-прямо включаются в себестоимость приобретенных запасов (если, конечно, такое возможно);
- отражаются на отдельном субсчете счетов учета запасов и ежемесячно распределяются между остатками нереализованных и проданных за месяц запасов. Сумма ТЗР, относящаяся к реализованным товарам, ежемесячно списывается в корреспонденции, аналогичной отражению выбытия (списания) запасов.
Первый вариант идеален, но вероятность его применения на практике очень мала. Это объясняется тем, что не всегда можно "персонифицировать" потребленные предприятием ТЗР с конкретными запасами. Все-таки большую часть транспортно-заготовительных расходов предприятию придется распределять. С распределением ТЗР большинство бухгалтеров знакомо еще со времен "старого" бухгалтерского учета. Итак, как же теперь распределяются и списываются ТЗР?
1. В течение месяца ТЗР учитываются на отдельном субсчете 289 "Транспортно-заготовительные расходы".
2. В конце месяца определяется сумма ТЗР, подлежащая списанию. Она рассчитывается как произведение среднего процента ТЗР и стоимости выбывших запасов.
3. Средний процент определяется делением суммы ТЗР на начало месяца и их величины за отчетный месяц на сумму остатка запасов на начало того же месяца плюс стоимость поступивших за месяц запасов.
Приказом N 131 утверждено Приложение к стандарту "Запасы", в котором приведены примеры распределения ТЗР. В Приложении, как вы видите, два Примера распределения ТЗР:
первый - для предприятий, учитывающих запасы по ценам приобретения (Пример 1 Приложения к стандарту "Запасы");
второй - для предприятий, где учет запасов ведется по продажным ценам (Пример 2 Приложения к стандарту "Запасы").
Следует отметить, что в Примере 2, помимо расчета ТЗР, приведен расчет торговой наценки, подлежащей списанию. Это будет небезынтересно бухгалтерам.
Если расчет, представленный в Примере 1, никаких трудностей не вызывает, то Пример 2 "заслуживает" более тщательного изучения. Разберем его подробно. Для этого приведем таблицу расчета ТЗР из Примера 2 (далее - Расчет 2) в оригинале.
Распределение транспортно-заготовительных расходов на предприятиях
розничной торговли, которые применяют оценку запасов по ценам
продажи и отдельный субсчет учета транспортно-заготовительных
расходов
+------------------------------------------------------------------------+
¦ Содержание ¦Субсчет 282¦Субсчет 289 ¦Субсчет 285¦Продажная ¦
¦ ¦"Товары в ¦"Транспортно- ¦"Торговая ¦стоимость ¦
¦ ¦торговле", ¦заготовительные¦наценка", ¦(гр.2 + гр.3),¦
¦ ¦грн. ¦расходы", ¦грн. ¦грн. ¦
¦ ¦ ¦грн. ¦ ¦ ¦
+-----------------+-----------+---------------+-----------+--------------¦
¦1. Остаток на ¦ 227 ¦ 25 ¦ 77 ¦ 252 ¦
¦начало месяца ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+-----------+---------------+-----------+--------------¦
¦2. Поступило ¦ 460 ¦ 50 ¦ 160 ¦ 510 ¦
¦за месяц ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+-----------+---------------+-----------+--------------¦
¦3. Выбыло за ¦ 487 ¦ 53 ¦ 168 ¦ 540 ¦
¦месяц ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(реализовано ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦и т.д.) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+-----------------+-----------+---------------+-----------+--------------¦
¦4. Остаток на ¦ 200 ¦ 22 ¦ 69 ¦ 222 ¦
¦конец месяца ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(стр.1 + стр.2 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦- стр.3) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------------------------------------------+
Во-первых: что означает графа 5 в Расчете 2? Какая "продажная стоимость", ведь в графе 2 и так уже отражена стоимость товаров по продажным ценам (с учетом наценки)? Не совсем понятно, что имели в виду авторы указанного расчета.
Во-вторых: если внимательно изучить математические расчеты торговой наценки, определение среднего процента ТЗР и самой суммы ТЗР, подлежащей списанию (см. расчеты после Примера 2 на стр.??), то во всех вычислениях как основной показатель используется величина 540 грн. - "продажная стоимость, выбывших за месяц запасов". Она состоит из 487 грн. (реализованные за месяц товары по ценам продажи) + 53 грн. (сумма ТЗР, подлежащих списанию в отчетном месяце). Но, позвольте, откуда бухгалтеру заранее знать, чему равны ТЗР, подлежащие списанию в этом отчетном месяце? Ведь ему, собственно, эти самые ТЗР и требуется рассчитать, для того бухгалтеру в принципе и нужен данный расчет. При проведении наценки на каждую единицу товара предприятие само устанавливает ее размер. Конечно же, с учетом различных факторов, в т.ч. и принимая во внимание потребленные или же планируемые ТЗР. Если предположить, что сумма 540 грн. является реальной суммой выручки предприятия за отчетный месяц, то в таком случае после проведения расчета и списания торговой наценки и ТЗР будут искажены учетные данные остатков по счетам 282 "Товары в торговле" и 289 "Транспортнозаготовительные расходы". Произойдет расхождение между реальными остатками запасов, числящихся, например, в магазине по продажным ценам, и остатком в бухгалтерском учете по счету 282 "Товары в торговле".
По мнению автора, расчет ТЗР и торговой наценки должен выглядеть несколько иначе. Покажем на условно-числовом примере расчет и списание ТЗР и торговой наценки.
1. Остаток товаров на начало месяца по ценам продажи - 1450 грн. (сальдо по Дт 282).
2. Остаток ТЗР на начало месяца - 400 грн. (сальдо по Дт 289).
3. Остаток торговой наценки на начало месяца - 450 грн. (сальдо по Кт 285).
4. Поступило товаров за месяц на сумму 1000 грн., кроме того, НДС - 200 грн.
5. Произведена наценка на товары за месяц на сумму 500 грн.
6. Сумма ТЗР, потребленных предприятием в отчетном периоде, - 600 грн., кроме того, НДС - 120 грн.
7. Выручка от реализации товаров (реализовано за месяц) - 2400 грн., в т.ч. НДС - 400 грн.
Таблица
Бухгалтерский и налоговый учет по данным условно-числового примера
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Наименование ¦ Корреспонденция счетов ¦Сумма, ¦Налоговый¦
¦ операции +---------------------------¦ грн. ¦ учет ¦
¦ ¦ до ¦ после ¦ ¦ ¦
¦ ¦01.01.2000 г.¦01.01.2000 г.¦ ¦ ¦
¦ +-------------+-------------¦ +---------¦
¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ВД ¦ ВР ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Получены на склад товары от ¦ 41/1 ¦ 60 ¦ 281 ¦ 631 ¦ 1000 ¦ - ¦1000¦
¦поставщика ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Отражена сумма НДС в цене ¦ 68 ¦ 60 ¦ 644 ¦ 631 ¦ 200 ¦ - ¦ - ¦
¦товара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Переданы товары со склада в ¦ 41/2 ¦ 41/1 ¦ 282 ¦ 281 ¦ 1000 ¦ - ¦ - ¦
¦розницу ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Произведена наценка до ¦ 41/2 ¦ 42 ¦ 282 ¦ 285 ¦ 200 ¦ - ¦ - ¦
¦розничной цены на сумму НДС ¦ 41/2 ¦ 42 ¦ 282 ¦ 285 ¦ 500 ¦ - ¦ - ¦
¦поставщика на сумму наценки ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Отражены ТЗР за месяц ¦ 44 ¦ 60 ¦ 289 ¦ 631 ¦ 600 ¦ - ¦600 ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Сумма НДС с ТЗР ¦ 68 ¦ 60 ¦ 644 ¦ 631 ¦ 120 ¦ - ¦ - ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Поступила выручка в кассу ¦ 50 ¦ 46 ¦ 301 ¦ 702 ¦ 2400 ¦2000¦ - ¦
¦предприятия от продажи товара ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Начислен НДС на реализованные ¦ 46 ¦ 68 ¦ 702 ¦ 643 ¦ 400 ¦ - ¦ - ¦
¦товары ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Списана учетная стоимость ¦ 46 ¦ 41/2 ¦ - ¦ - ¦ 2400 ¦ - ¦ - ¦
¦проданных товаров ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Списана наценка на ¦ 80 ¦ 42 ¦ 285 ¦ 282 ¦876,24 ¦ - ¦ - ¦
¦реализованные товары* ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Списана на финансовый ¦ 46 ¦ 80 ¦ - ¦ - ¦ 400 ¦ - ¦ - ¦
¦результат сумма НДС на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализованные товары ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Списана себестоимость ¦ - ¦ - ¦ 902 ¦ 282 ¦1523,76¦ - ¦ - ¦
¦реализованных товаров (без ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦учета наценки на реализованные¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦товары) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Списана на финансовый ¦ - ¦ - ¦ 791 ¦ 902 ¦1523,76¦ - ¦ - ¦
¦результат себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦реализованных товаров ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Списана сумма ТЗР, подлежащая ¦ - ¦ - ¦ 902 ¦ 289 ¦ 762 ¦ - ¦ - ¦
¦месяц ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Списана на финансовый ¦ - ¦ - ¦ 791 ¦ 902 ¦ 762 ¦ - ¦ - ¦
¦результат сумма ТЗР ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+------+------+------+------+-------+----+----¦
¦Списан доход от основной ¦ - ¦ - ¦ 702 ¦ 791 ¦ 2000 ¦ - ¦ - ¦
¦деятельности на финансовый ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦результат ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
* Согласно Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. N 291, сумма торговой наценки, подлежащая списанию, отражается:
Дт 285 "Торговая наценка" Кт 282 "Товары в торговле" (281 "Товары на складе").
Однако в Приложении к Положению (стандарту) бухгалтерского учета 9 "Запасы", утвержденном "свежим" приказом N 131, списание торговой наценки производиться методом "сторно" по Дт 282 "Товары в торговле" и Кт 285 "Торговая наценка". Так что, уважаемые бухгалтеры, уж если Минфин сам до сих пор не "решил", как именно следует списывать торговую наценку, то не стоит и вам "ломать голову" над этим. Применяйте то, что вам нравиться: или "сторно", или обратную проводку.
На основании приведенных данных рассчитаем суммы торговой наценки и ТЗР, подлежащих списанию за отчетный месяц.
Расчет наценки на реализованные товары
450 + 700
-------------- х 2400 = 876,24
1450+1700
Расчет ТЗР, подлежащих списанию на реализованные товары
400 + 600
--------------- х 2400 = 762
1450+1700
Распределение транспортно-заготовительных расходов на предприятиях
розничной торговли, которые применяют оценку запасов по ценам
продажи и отдельный субсчет учета транспортно-заготовительных
расходов
+-------------------------------------------------------------------------+
¦ Содержание ¦Субсчет 282¦Субсчет 289 ¦Субсчет 285 ¦
¦ ¦"Товары в ¦"Транспортно- ¦"Торговая ¦
¦ ¦торговле", ¦заготовительные¦наценка", грн.¦
¦ ¦грн. ¦расходы", ¦ ¦
¦ ¦ ¦грн. ¦ ¦
+------------------------------+-----------+---------------+--------------¦
¦1. Остаток на начало месяца ¦ 1450 ¦ 400 ¦ 450 ¦
+------------------------------+-----------+---------------+--------------¦
¦2. Поступило за месяц ¦ 1700 ¦ 600 ¦ 700 ¦
+------------------------------+-----------+---------------+--------------¦
¦3. Выбыло за месяц ¦ 2400 ¦ 762 ¦ 876,24 ¦
¦(реализовано и т.д.) ¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------+-----------+---------------+--------------¦
¦4. Остаток на конец ¦ 750 ¦ 238 ¦ 273,76 ¦
¦месяца (стр.1 + стр.2 - стр.3)¦ ¦ ¦ ¦
+-------------------------------------------------------------------------+