Налог на прибыль
ВОПРОС: 1. Как отражались (до 01.07.97 г.) и отражаются (после 01.07.97 г.) в учете лицензии?
2.Включается ли в валовые расходы стоимость оказанных аудиторских услуг (аудиторской проверки) по инициативе собственника предприятия в случае, если аудиторская проверка не является обязательной для такого предприятия? Если да, то существуют ли какие-либо ограничения при включении этих затрат в валовые расходы?
ОТВЕТ: 1.Лицензия - это право на осуществление определенного вида деятельности. Перечень лицензируемых видов деятельности установлен статьей 4 Закона N 698.
С отражением лицензий в учете в 1996 году и в I полугодии 1997 года было много непонятного. Дело в том, что согласно подпункту 9.1.6 Закона N 334 затраты на оплату лицензий включались в затраты производства (обращения), относящиеся на себестоимость продукции (работ, услуг), и тем самым уменьшали налогооблагаемую прибыль. И так оно и было, но только в 1995 году. В начале 1996 года вышел приказ Министерства финансов Украины от 23.01.96 г. N 13, которым был изменен пункт 15 Указаний N 25 (в редакции 1993 года) по организации бухгалтерского учета в Украине. И теперь в перечень нематериальных активов вошли также и права на осуществление различных видов деятельности. А если это нематериальные активы (сделали вывод налоговые инспектора, проверяющие предприятия), то на них должен начисляться износ исходя из первоначальной стоимости и установленного срока полезного использования и равными частями уменьшать налогооблагаемую прибыль. Последовали рекомендации оплаченную стоимость лицензии отражать на счете 31 "Расходы будущих периодов", а затем равными частями списывать их на счет 20 (для производственных предприятий) или 44 (для торговых). И посыпались штрафные санкции на предприятия, которые полностью включили оплаченную стоимость лицензий в затраты производства (обращения). Так продолжалось довольно долго.
Государственная налоговая администрация Украины письмами от 16.04.96 г. N 14-211/10-2580 и от 02.10.97 г. N 25-09/11-7921 разъяснила, что такие санкции неправомерны и налоговые инспектора должны были руководствоваться именно Законом N 334, устанавливающим, что в состав себестоимости продукции (работ, услуг) лицензии включаются полностью при их оплате.
Таким образом, лицензии являются (если можно так выразиться) нематериальными активами особого вида: для налогообложения их стоимость полностью включается в себестоимость, после 01.07.97 г. - и в состав валовых расходов (пп. 5.4.7 Закона о прибыли), а в бухгалтерском учете она должна отражаться, как и "обычные" нематериальные активы, на счете 04 "Нематериальные активы".
Официальных разъяснений, как это все совместить, на сегодняшний день нет. Поэтому предлагаем один из вариантов решения этой проблемы. При этом особый интерес представляет отражение в бухгалтерском и налоговом учете стоимости лицензий, которые приобретаются предприятием на длительный срок, а оплачиваются частями. Например, предприятие приобрело лицензию на право розничной торговли алкогольными напитками, срок действия лицензии - 1 год, с 01.07.98 г. по 01.07.99 г., стоимость каждого места торговли - 100 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан - 1 700 грн. Оплата поквартальная, то есть по 425 грн. Указанные операции отражаются следующим образом.
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ ¦ ¦Бухгалтерский учет¦Налоговый учет¦
¦ ¦ +------------------+--------------¦
¦ N ¦ Содержание ¦ ¦ ¦ ¦Сумма ¦Сумма ¦
¦п/п¦ операции ¦Дебет¦Кредит¦Сумма¦вало- ¦вало- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ грн.¦вого ¦вых ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дохода,¦рас- ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ грн. ¦ходов,¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ грн. ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Июнь 1998 года ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Оплачена часть стоимости лицензии ¦ 76 ¦ 51 ¦ 425 ¦ - ¦ 425 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦2. ¦Оприходована лицензия, полученная от ¦ 04 ¦ 76 ¦1700 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦государственных органов, на право ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦розничной торговли алкогольными ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦напитками ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ III, IV кварталы 1998 года - I квартал 1999 года ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Начислен износ на лицензию ¦ 44 ¦ 02/5 ¦ 425 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦2. ¦Оплачена часть стоимости лицензии ¦ 76 ¦ 51 ¦ 425 ¦ - ¦ 425 ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ II квартал 1999 года ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Начислен износ на лицензию ¦ 44 ¦ 02/5 ¦ 425 ¦ - ¦ - ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ III квартал 1999 года ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦1. ¦Списана стоимость лицензии после ¦ 02/5¦ 04 ¦1700 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦истечения срока ее действия ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
В декларации о прибыли затраты на приобретение лицензий и других специальных разрешений для ведения хозяйственной деятельности отражаются в строке 18 приложения "Ж"
2. Согласно подпункту 5.4.2 Закона о прибыли в валовые расходы включаются затраты на проведение аудита, предусмотренного действующим законодательством, включая проведение добровольного аудита по решению налогоплательщика. Ограничение суммы таких затрат при включении в валовые расходы не предусмотрено.
Перечень используемых документов
1. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г., с изменениями и дополнениями.
2. Закон N 334 - Закон Украины от 28.12.94 г. N 334/94-ВР "О налогообложении прибыли предприятий", с изменениями и дополнениями.
3. Закон N 698 - Закон Украины от 07.02.91 г. N 698-XII "О предпринимательстве", с изменениями и дополнениями,
4. Указания N 25 - Указания по организации бухгалтерского учета в Украине, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 07.05.93 г. N 25, с изменениями и дополнениями.