О новой редакции декларации о прибыли
Перечень используемых документов
1. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г., с изменениями и дополнениями.
3. Порядок составления декларации о прибыли предприятия - Порядок составления декларации о прибыли предприятия, утвержденный приказом Государственной налоговой администрации Украины от 08.07.97 г. N 214, в редакции приказа Государственной налоговой администрации Украины от 21.01.98 г. N 37, с изменениями и дополнениями.
Внесение изменений в Порядок составления декларации о прибыли предприятия в разгар квартальной отчетности стало уже "доброй" традицией центрального налогового органа.
Вспомним события годичной давности, когда приказом Государственной налоговой администрации Украины (далее - ГНАУ) от 13.07.98 г. N 340, изданным как раз в период полугодового отчета, в декларацию о прибыли предприятия (далее - Декларация) были внесены изменения, связанные с введением понижающих коэффициентов к нормам амортизации. Именно тогда появились дополнительные строки 36.1, 36.2, 36.3 к Декларации, новое приложение "П-1" "Налоговое обязательство плательщика налога в государственный бюджет", а также термин "налог на убыток", поскольку убыточным предприятиям было предписано платить налог на прибыль в государственный бюджет независимо от результатов хозяйственной деятельности.
История повторяется: 19 июля 1999 года (спустя 10 дней после регистрации в Министерстве юстиции Украины) вступает в силу приказ ГНАУ от 01.07.99 г. N 399 "О внесении изменений в Порядок составления декларации о прибыли предприятия и Порядок и форму уведомления о результатах расчета авансовых взносов налога на прибыль".
Как следует из названия приказа, изменения коснулись не только Декларации, но и уведомления о результатах расчета авансовых взносов налога на прибыль (далее - Уведомление). Поэтому рассмотрим их по порядку.
1. Декларация
В самой Декларации изменения претерпели уже упомянутые строки - 36.1, 36.2, 36.3, в которых "устаревшие" формулировки, касающиеся понижающих коэффициентов 0,7 и 0,6, заменены на "современные", связанные с понижающим коэффициентом 0,8.
Однако самое важное дополнение внесено в "постдекларационные" разделы, которые касаются карточек лицевых счетов налогоплательщика и заполняются налоговыми органами. Так, после ссылки на соответствующую строку приложений "П" и "П-1" в новой редакции дана ссылка и на соответствующую графу.
Причем для налоговых обязательств в местный бюджет за основу взят показатель графы 4, что, несомненно, является положительным моментом. Ведь тем самым, во-первых, лишний раз подтвержден принцип "нарастающего итога" при составлении Декларации, а во-вторых, положен конец многочисленным недоразумениям между налогоплательщиками и налоговыми службами, игнорировавшими зачастую результат предприятия за период нарастающим итогом с начала года (по графе 4) и признававшими его только за отчетный квартал (по графе 3).
Однако для определения налоговых обязательств в государственный бюджет установлен, совершенно другой порядок: для таких отчетных периодов, как I полугодие и 9 месяцев, за основу взят уже показатель графы 3 и только для года - графы 4.
Что же из этого следует?
Из этого следует, что, будучи убыточным, например, за 1 полугодие и 9 месяцев 1999 года (отрицательное значение строки 36 по графе 4 Декларации), но прибыльным непосредственно во II и III кварталах (положительное значение строки 36 по графе 3 Декларации), предприятие все равно должно будет начислить налоговые обязательства в государственный бюджет.
Иначе, чем очередным механизмом взимания "налога на убыток" (хотя и в рамках отчетного года), это не назовешь.
В связи с этим нововведением нарушены следующие нормы Закона о прибыли:
- абзаца второго подпункта 8.3.1 (введен Законом N 568):
"Суммы амортизационных отчислений изъятию в бюджет не подлежат, а также не могут быть базой для начисления каких-либо налогов, сборов (обязательных платежей)";
- абзаца первого пункта 22.4 (введен Законом N 568):
"В 1999 бюджетном году суммы амортизационных отчислений определяются и учитываются при определении объекта налогообложения в порядке, установленном пунктом 3.1 статьи 3 настоящего Закона, с применением понижающего коэффициента 0,8 к нормам амортизации. При этом часть налога на прибыль подлежит зачислению в Государственный бюджет Украины" (т. е. имеется четкая привязка к показателю строки 36 Декларации, определяемому как по графе 3, так и по графе 4; если показатель этой строки имеет отрицательное значение, налоговые обязательства не начисляются);
- пункта 16.4: "налогоплательщики... представляют в налоговый орган налоговую декларацию о прибыли за отчетный квартал, рассчитанную нарастающим итогом с начала отчетного финансового года".
Интересно, как теперь в Декларации должен определяться показатель строки 36.3 по графе 4, если не будет показателя строки 36.1 по графе 4?
Конечно, мы понимаем, что указанные нововведения преследуют цель пополнить государственный бюджет (пусть даже в пределах отчетного года), но не такими же методами?!
В приложение "П-1" введены новые показатели и соответственно вместо 7 строк их стало 15.
При этом первые четыре строки (43.1 - 43.4) касаются стоимости объектов, подлежащих амортизации, и в связи с тем, что в последующих строках приложения с ними нет никакой увязки, они выглядят, скорее всего, справочными.
Другое дело, если бы именно с помощью этих строк были рассчитаны амортизационные отчисления без применения понижающего коэффициента как произведение балансовой стоимости каждой из группы основных фондов на начало отчетного (налогового) периода на соответствующий процент норм амортизации, определенный в пункте 8.6.1 Закона о прибыли. На наш взгляд, такой подход и проще, и логичнее (сначала определяется показатель без коэффициента, затем с коэффициентом, а не наоборот).
Следует также отметить, что в новой редакции приложения "П-1" для определения налогового обязательства в государственный бюджет предусмотрены две строки:
- строка 43.11 - заполняется в случае, когда разница между суммами амортизационных отчислений, начисленных без понижающего коэффициента и с понижающим коэффициентом 0,8 (назовем ее "прибыль расчетная" по аналогии с прошлым годом), отраженная в строке 43.10, меньше или равна прибыли по Декларации (строка 36), то есть,
если стр. 43.10 <= стр. 36 Декларации, то стр. 43.11 = стр. 43.10 х 0,3;
- строка 43.12 - заполняется в случае, когда прибыль расчетная, отраженная в строке 43.10, больше прибыли по Декларации (строка 36), то есть
если стр. 43.10 > стр. 36 Декларации, то стр. 43.12 = стр. 36 х 0,3.
Обращаем внимание на то, что в оригинале сравниваются строки 36.1 и 36, а не 43.10 и 36, что не всегда одно и то же, и поэтому, на наш взгляд, неприемлемо.
Ведь в рассматриваемом случае (стр. 43.10 > стр. 36) в строку 36.1 Декларации подлежит переносу не полное значение строки 43.10, а только та ее часть, которая соответствует показателю строки 36 Декларации. В противном случае произойдет искажение результата по строке 36.3 Декларации.
Приведенный ряд будет неполным, если мы не рассмотрим вариант, когда показатель строки 36 Декларации имеет отрицательное значение. В этом случае показатель строки 43.10 не определяется, то есть если стр. 36 Декларации по графе 3 < 0, то в стр. 43.10 по графе 3 ставится прочерк.
Уточнение относительно графы 3 сделано нами не случайно: в примечании к приложению "П-1" отмечено: "Заполнение графы 4 осуществляется только по результатам года", что, в свою очередь, взаимоувязано с "постдекларационным" разделом.
3. Уведомление
Что касается Уведомления, то оно также претерпело существенные изменения:
1) нет строки "Убыток (отрицательное значение объекта налогообложения)", поэтому если таковой все-таки получен, в строке 01 "Прибыль, подлежащая налогообложению" следует поставить прочерк;
2) нет общей суммы начисленных авансовых взносов, зато по строкам 03 и 04 показаны ее составляющие, подлежащие уплате в местный и государственный бюджет;
3) введена новая строка 02 "Сумма разницы между амортизационными отчислениями, начисленными с применением коэффициента 1,0 и коэффициента 0,8", что особенно важно для определения авансовых взносов, подлежащих уплате в государственный бюджет. Ведь сравнение строки 02 со строкой 01 Уведомления аналогично сравнению строк 43.10 приложения "П-1" и 36 Декларации.
То есть:
- если стр. 02 < стр. 01, то стр. 04 = стр. 02 х 0,3;
- если стр. 02 > стр. 01, то стр. 04 = стр. 01 х 0,3;
- если в стр. 01 стоит прочерк, то в остальных строках Уведомления также ставятся прочерки.
Показатель строки 03 определяется как разница между общей суммой авансовых взносов (стр. 01 х 0,3) и авансовыми взносами в госбюджет (стр. 04).