О бухгалтерском и налоговом учете и отчетности субъекта малого предпринимательства
Близится срок сдачи первого отчета субъектами малого предпринимательства (имеются в виду только юридические лица), перешедшими с 01.01.99 г. на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности согласно Указу N 727.
Цель данной консультации - напомнить бухгалтерам таких предприятий моменты, связанные с организацией упрощенного учета и представлением квартальной отчетности.
Прежде чем перейти к основной теме консультации, хотелось бы ответить на вопросы наших читателей, касающиеся излишне внесенного в бюджет налога на прибыль.
Если у предприятия по итогам 1998 года по счету 68 "Расчеты с бюджетом по налогу на прибыль" имеется дебетовое сальдо, то предприятию необходимо произвести сверку с данными, числящимися в лицевой карточке налогоплательщика в налоговых органах, и подать заявление о возврате излишне перечисленного в бюджет налога или зачесть его в счет уплаты единого налога в 1999 году.
Если же у предприятия образовалось дебетовое сальдо по счету 68 из-за того, что начисленный налог на прибыль по итогу за 1998 год меньше уплаченной в 1998 году стоимости патентов, то такое дебетовое сальдо покрывается за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.
1. О бухгалтерском учете и отчетности
Субъекты малого предпринимательства, которые выбрали способ налогообложения доходов по единому налогу в соответствии с Указом N 727, могут применять упрощенную форму бухгалтерского учета согласно Указаниям N 112, но с некоторыми особенностями, предусмотренными Положением N 196.
Ведение упрощенного учета возможно в двух вариантах:
- простая форма бухгалтерского учета с использованием Книги учета хозяйственных операций формы N К-1 и ведомостей форм N В-1, В-2, В-8 (без заполнения граф 18 - 21);
- форма бухгалтерского учета с использованием регистров учета, а именно: ведомостей форм N В-1, В-2, В-З, В-4, В-5, В-6, В-7, В-8, В-9.
Необходимость ведения других регистров бухгалтерского учета (то есть учета расходов по статьям калькуляции и издержкам обращения, по видам продукции (работ, услуг), по производственным подразделениям (цехам, участкам, отделениям и другим структурным единицам)) определяется исключительно субъектом малого бизнеса. Применение упрощенной формы бухгалтерского учета предполагает также использование сокращенного Плана счетов (пп. 2.2 Указаний N 112).
Однако если предприятие решило не применять упрощенную форму учета, а вести привычный журнально-ордерный учет, то это, возможно, и нарушением не считается, так как пунктом 7 Положения N 250 предусмотрено, что предприятия самостоятельно устанавливают организационную форму бухгалтерской работы, исходя из вида предприятия и конкретных условий хозяйствования. Главное, чтобы предприятие вело бухгалтерский учет методом двойной записи согласно Плану счетов, а также обеспечило на протяжении текущего года неизменность принятой методологии отражения отдельных операций и оценку имущества, полноту отражения в учете за отчетный период всех хозяйственных операций, правильность отнесения доходов и расходов к соответствующим отчетных периодам, разграничение в учете текущих расходов и капитальных и финансовых вложений.
Хочется напомнить, что Положением N 196 предусмотрены некоторые особенности отражения хозяйственных операций, начисления единого налога независимо от формы ведения бухгалтерского учета, а именно: "Расходы, связанные с приобретением и продажей товаров, с производством и реализацией продукции, с выполнением работ и предоставлением услуг, включая подлежащую уплате сумму единого налога, отражаются по дебету счета 20 "Основное производство", с которого ежемесячно вся сумма списывается в корреспонденции с дебетом счета 46 "Реализация".
Заметим, что согласно Письму N 4419 объем выручки от реализации для определения суммы единого налога не включает суммы НДС и акцизного собора.
Теперь представим все вышесказанное в виде условного числового примера с отражением на счетах бухгалтерского учета хозяйственных операций, начисления единого налога и определения финансового результата.
Пример.
+------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание операции ¦ Дебет ¦ Кредит ¦ Сумма, ¦
¦п/п ¦ ¦ ¦ ¦ грн. ¦
+------------------------------------------------------------------------¦
¦ Январь 1999 года ¦
+------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1. ¦ Приобретено и получено: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ а) сырье для изготовления ¦ 05 ¦ 60 ¦ 20 000 ¦
¦ ¦ продукции (2 000 кг) ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +---------+----------+-----------¦
¦ ¦ НДС ¦ 68 ¦ 60 ¦ 4000 ¦
¦ +----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ ¦ б) услуги транспортной ¦ 20 ¦ 60 ¦ 100 ¦
¦ ¦ организации по ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ доставке сырья ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +---------+----------+-----------¦
¦ ¦ НДС ¦ 68 ¦ 60 ¦ 20 ¦
¦ +----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ ¦ в) услуги по арендуемым ¦ 20 ¦ 76 ¦ 5 000 ¦
¦ ¦ производственным мощностям ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +---------+----------+-----------¦
¦ ¦ НДС ¦ 68 ¦ 76 ¦ 1 000 ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 2. ¦ Списано сырье в ¦ 20 ¦ 05 ¦ 10000 ¦
¦ ¦ производство (1 000 кг) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 3. ¦ Начислены: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ - заработная плата всех ¦ 20 ¦ 70 ¦ 1 500 ¦
¦ ¦ работников предприятия +---------+----------+-----------¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ - износ собственных производ- ¦ 20 ¦ 02 ¦ 80 ¦
¦ ¦ ственных основных фондов ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +---------+----------+-----------¦
¦ ¦ - расходы на командировки ¦ 20 ¦ 71 ¦ 75 ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 4. ¦ Отгружена продукция (количество ¦ 62 ¦ 46 ¦ 24 000 ¦
¦ ¦ сырья и готовой продукции-500 кг)¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 5. ¦ Начислены налоговые ¦ 46 ¦ 68 ¦ 4 000 ¦
¦ ¦ обязательства но НДС ¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 6. ¦ Начислен единый налог ¦ 20 ¦ 68 ¦ 1 200 ¦
¦ ¦ (20 000 х 6%) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 7. ¦ Списаны затраты (10000 * + ¦ 46 ¦ 20 ¦ 17955 ¦
¦ ¦ + 5 000 + 100* + 1 500 + ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ + 80 + 75 + 1 200) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 8. ¦ Определен финансовый ¦ 46 ¦ 80 ¦ 2 045 ¦
¦ ¦ результат (24000- 17955- 4 000) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+-------------------------------------------------------------------¦
¦ ¦ * Это говорит о том, что производственное предприятие не ¦
¦ ¦ производит корректировку графических затрат на остаток ¦
¦ ¦ незавершенного производства, а торговое предприятие не ¦
¦ ¦ распределяет издержки обращения между реализованными товарами и ¦
¦ ¦ остатком товаров. ¦
¦ ¦ Следовательно, сальдо счета 20 отсутствует. ¦
+------------------------------------------------------------------------¦
¦ Февраль 1999 года ¦
+------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1. ¦ Получены услуги по арендуемым ¦ 20 ¦ 76 ¦ 5 000 ¦
¦ ¦ производственным мощностям ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +---------+----------+-----------¦
¦ ¦ Сумма НДС ¦ 68 ¦ 76 ¦ 1000 ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 2. ¦ Начислены: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ - заработная плата всех ¦ 20 ¦ 70 ¦ 1 500 ¦
¦ ¦ работников предприятия ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +---------+----------+-----------¦
¦ ¦ - износ собственных производ- ¦ 20 ¦ 02 ¦ 80 ¦
¦ ¦ ственных основных фондов ¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 3. ¦ Отгружена продукция (количество ¦ 62 ¦ 46 ¦ 24 000 ¦
¦ ¦ сырья в готовой продукции-500 кг)¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 4. ¦ Начислены налоговые ¦ 46 ¦ 68 ¦ 4 000 ¦
¦ ¦ обязательства по НДС ¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 5. ¦ Начислен единый налог ¦ 20 ¦ 68 ¦ 1 200 ¦
¦ ¦ (20 000 х 6 %) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 6. ¦ Списаны затраты (5 000 + ¦ 46 ¦ 20 ¦ 7 780 ¦
¦ ¦ + 1 500 + 80 + 1 200) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+----------------------------------+---------+----------+-----------¦
¦ 7. ¦Определен финансовый ¦ 46 ¦ 80 ¦ 12220 ¦
¦ ¦результат (24 000 - 4 000 - 7 780)¦ ¦ ¦ ¦
+------------------------------------------------------------------------+
Что же касается квартального бухгалтерского отчета, то согласно пункту 2 Приказа N 40 "субъекты малого предпринимательства, которые получили свидетельство об уплате единого налога, квартальный бухгалтерский отчет не представляют, если иное не предусмотрено учредительными документами и решениями уполномоченного органа предприятия". Если предприятие все же сдает бухгалтерский отчет, то напомним, что Инструкцией N 139 для малых предприятий предусмотрены форма N 1-М "Баланс предприятия" и форма N 2-М "Отчет о финансовых результатах" формата, меньшего наполовину, чем для всех остальных предприятий. Заполнение раздела 2 формы N 2-М "Затраты на производство (издержки обращения)" производится в разрезе пяти статей затрат. Причитающаяся к уплате сумма единого налога включается в статью затрат "Отчисления на социальные мероприятия" в размере 45 %, а оставшаяся часть в размере 55 % - в "Прочие расходы". Такое распределение единого налога производится в соответствии с пунктом 4 Указа N 727.
Уменьшение количества отчетов в статистические органы для субъектов малого предпринимательства не предусмотрено (не требуется только представления квартальных бухгалтерских отчетов).
2. О налоговом учете и отчетности
Налоговый учет для субъектов малого предпринимательства заключается в ведении Книги учета доходов и расходов хозяйственных операций (далее Книга), утвержденной Приказом N 477, и представлении Расчета уплаты единого налога (далее - Расчет), форма которого утверждена Приказом N 475.
И если до разъяснений, данных Письмом N 4419, невозможно было состыковать обе формы налогового учета (Книги и Расчета), то теперь в письме однозначно сказано, что Расчет составляется на основании данных графы 4 Книги.
На что же плательщику единого налога необходимо обратить внимание?
1. Доход от реализации товаров (работ, услуг) определяется согласно "бухгалтерским" правилам, то есть в момент его возникновения независимо от даты поступления средств (принцип начисления).
Из этого следует также, что суммы предоплаты, поступившие предприятию в счет будущей отгрузки продукции или оказания услуг, еще не являются объектом обложения 6%-ным налогом.
2. В строку 2 Расчета должны включаться и доходы от внереализационных операций, от операций по продаже имущества и основных фондов, безвозвратная финансовая помощь, бесплатно полученные товары (работы, услуги).
3. В доходы, которые облагаются единым налогом, не включаются акцизный сбор и налог на добавленную стоимость, полученные (начисленные) в составе цены реализации.
Таким образом, у предприятия появится шанс (в смысле "доход без НДС") и обязанность (в смысле "не только выручка") пересчитать объект налогообложения, исчисленный за первые два месяца этого года, и откорректировать в третьем месяце сумму единого налога.
4. Если предприятие не является плательщиком НДС, то единый налог начисляется на доход с учетом НДС.
Что же касается Книги, то рекомендации по ее заполнению приведены в данном еженедельнике в консультации начальника Главного управления прямых налогов Государственной налоговой администрации Украины А. П. Фурмана.
Поскольку некоторые субъекты малого предпринимательства являются еще и плательщиками налога на добавленную стоимость, то такие предприятия ведут также книги учета приобретения и продажи товаров в соответствии с приказом Государственной налоговой администрации Украины от 30.05.97 г. N 165 "Об утверждении форм налоговой накладной, книги учета приобретения и книги учета продажи товаров (работ, услуг), порядка их заполнения".
Отчетным периодом, согласно пункту 4 Указа N 727, для плательщика единого налога является квартал. До 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом, плательщик единого налога должен представить в налоговую инспекцию следующие документы:
- Расчет уплаты единого налога;
- налоговую декларацию по НДС (если субъект является плательщиком);
- Расчет акцизного сбора (если субъект является плательщиком);
- платежные поручения об уплате единого налога с отметкой банка о перечислении средств;
- Свидетельство о праве уплаты единого налога;
- Книгу учета доходов и расходов хозяйственных операций;
- кассовую книгу.
Перечень документов
1. Указ N 727 - Указ Президента Украины от 03.07.98 г. N 727/98 "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства".
2. Приказ N 40 - приказ Министерства финансов Украины от 11.02.99 г. N 40 "О квартальном бухгалтерском отчете предприятий".
3. Приказ N 475 - приказ Государственной налоговой администрации Украины от 13.10.98 г. N 475 "Об утверждении формы Расчета уплаты единого налога субъектом малого предпринимательства - юридическим лицом".
4. Приказ N 477 - приказ Государственной налоговой администрации Украины от 13.10.98 г. N 477 "Об утверждении формы Книги учета доходов и расходов субъекта малого предпринимательства - юридического лица и Порядка ее ведения".
5. Инструкция N 139 - Инструкция о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 18.08.95 г. N 139, с изменениями и дополнениями.
6. Положение N 196 - Положение об упрощенной форме бухгалтерского учета субъектов малого предпринимательства, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 30.09.98 г. N 196.
7. Указания N 112 - Указания по составу и порядку заполнения учетных регистров малыми предприятиями, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 31.05.96 г. N 112.
8. Письмо N 4419 - письмо Государственной налоговой администрации Украины от 25.03.99 г. N 4419/7/ 15-1117 "Относительно порядка ведения Книги учета доходов и расходов хозяйственных операций субъектами малого предпринимательства - юридическими лицами, применяющими упрощенную систему налогообложения".