КОНСУЛЬТИРУЕТ ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ АДМИНИСТРАЦИЯ УКРАИНЫ

Налог на добавленную стоимость и транспортные услуги

В Государственную налоговую администрацию Украины поступает большое количество запросов о порядке обложения налогом на добавленную стоимость услуг по городским и международным перевозкам товаров и пассажиров транспортом (авиационным, морским, автомобильным, железнодорожным), а также услуг по загрузке, разгрузке, перезагрузке товаров (которые экспортируются), включая услуги по транзиту грузов через территорию Украины.

Для лучшего социального положения населения и уменьшения расходов бюджета еще с 18.05.93 г. согласно Декрету Кабинета Министров Украины от 30.04.93 г. N 43-93 "О внесении изменений и дополнений к некоторым декретам Кабинета Министров Украины о налогах" от налога на добавленную стоимость освобождены услуги городского пассажирского транспорта (кроме такси). То есть от налога на добавленную стоимость освобождена стоимость перевозки населения всеми видами городского транспорта (автобус, троллейбус, трамвай, метро).

При этом необходимо обратить внимание транспортных предприятий, что вышеуказанная льгота не распространяется на услуги, которые предоставляются пассажирам по их перевозке на такси, маршрутных такси или таксоавтобусах, независимо от типа, марки, количества посадочных мест автомобиля (например, марки "Вольво", РАФ, ПАЗ, ЛАЗ), на которых производится такая перевозка. Причиной этого является то, что на услуги указанного транспорта не распространяются общие правила перевозки пассажиров городским пассажирским транспортом (например, льготы для отдельных категорий граждан, общеустановленные тарифы на перевозку пассажиров). На них не могут распространяться льготы по налогу на добавленную стоимость, предусмотренные на услуги городского пассажирского транспорта общего пользования. Об этом неоднократно сообщала Главная государственная налоговая инспекция Украины (письма от 10.12.93 г N 34-109, от 10.08.95 г. N 10-315-23/10-3908 и от 16.04.96 г N 10-315-16/10-2581).

Кроме того необходимо подчеркнуть, что на пригородные маршруты льгота также не распространяется, несмотря на то, что какая-то часть маршрута проходит через город. В первую очередь это касается железнодорожного, автобусного и речного транспорта. Возможны такие маршруты электротранспортом, например, троллейбусные маршруты от Симферополя до Ялты, Алушты.

У предприятий, которые осуществляют перевозку пассажиров, багажа, почты, налогооблагаемым оборотом является предоставление транспортных услуг независимо от пункта их конечного назначения, кроме услуг за иностранную валюту, услуг городского пассажирского транспорта, а также международных перевозок (пункт 92 Инструкции "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", утвержденной приказом Главной государственной налоговой инспекции Украины от 10.02.93 г. N 3 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 31.03.93 г N 18, а также пп."в" пункта 63 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и акцизного сбора за товары, ввезенные из-за таможенных границ Украины, и товары (работы, услуги), которые экспортируются за таможенные границы Украины, утвержденной приказом Главной государственной налоговой инспекции Украины от 31.05.94 г. N 44 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 29 июня 1994 года N 140/ 349). Налогом на добавленную стоимость облагаются также все виды платных услуг, которые предоставляются пассажирам на вокзалах, в поездах, портах: предоставление услуг комнат отдыха, матери и ребенка, камеры хранения багажа и грузов, по аренде грузовых и пассажирских вагонов, самолетов, вертолетов и помещений, а также выдача постельного белья в поездах, морских, речных портах, аэропортах (п.93 Инструкции N 3).

При реализации билетов и предоставлении услуг отдельным категориям граждан, которые по законодательству Украины имеют право на бесплатный проезд, уплата налога на добавленную стоимость не производится. Стоимость билетов, реализованных по льготным тарифам, облагается налогом на добавленную стоимость, исходя из указанных тарифов.

При возврате покупателям денег за неиспользованный билет (проездные документы) им также возвращается вся сумма уплаченного налога. Если билет при проезде использован частично и часть стоимости билета возвращается, то подлежит возврату и соответствующая часть налога на добавленную стоимость (п.96 Инструкции N 3).

Международные перевозки товаров и пассажиров транспортными средствами (морским, железнодорожным, воздушным, автомобильным), а также услуги по погрузке, разгрузке, перезагрузке экспортируемых товаров и транзиту иностранных грузов, включая услуги по транзиту грузов через территорию Украины, согласно пункту 63 Инструкции о порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость и акцизного сбора за товары, ввозимые из-за таможенных границ Украины, и товары (работы, услуги), которые экспортируются за таможенные границы Украины (утверждена приказом ГГНИ Украины от 31.05.94 г. N 44, зарегистрирована в Министерстве юстиции Украины 29.06.94 г. N 140/349), с 18.02.94 г. освобождены от обложения налогом на добавленную стоимость, независимо от видов расчетов по ним (в иностранной или национальной валюте, путем проведения товарообменных операций и т.п.).

Услуги по международным перевозкам должны осуществляться согласно контракту или брокерским соглашениям на перевозку как товаров, так и пассажиров от пункта на национальной территории Украины до пункта за границей, от пункта за границей до пункта на национальной территории и транзитом через национальную территорию Украины, а также между двумя пунктами внутри страны как части международных воздушных и водных перевозок (пп."в" п.63 Инструкции N 44).

Во время проведения расчетов за международные перевозки пассажиров и грузов в национальной валюте, через ЛОРО- счета путем товарообменных (бартерных) операций или в другой форме расчетов, но не за иностранную валюту, суммы налога на добавленную стоимость, которые уплачены или подлежат уплате поставщикам за сырье, материалы, комплектующие изделия, работы, услуги, которые использованы для таких перевозок, при расчетах с бюджетом не производятся, а включаются в стоимость перевозок. Налог на добавленную стоимость за приобретенные и введенные в эксплуатацию основные производственные фонды и взятые на учет материальные активы уплачивается за счет источников их приобретения (п.66 Инструкции N 44). В декларации по налогу на добавленную стоимость (приложение N 1 к Инструкции N 3 с учетом изменений) сумма налога в строку 1 не включается, аналогично стоимости материальных ресурсов, приобретенных для изготовления товаров (работ, услуг), освобожденных от налогообложения согласно пп."с" - "х" п.31 Инструкции N 3.

Следует помнить, что льгота по налогу на добавленную стоимость на международные транспортные перевозки в расчетах за иностранную валюту предоставлена "полная". То есть освобождается не только стоимость самих перевозок, а и суммы налога на добавленную стоимость, которые уплачены или подлежат уплате поставщикам за материалы, топливо, комплектующие изделия, работы, услуги, которые выполнены для проведения таких перевозок, возвращаются из бюджета или засчитываются в счет очередных платежей в порядке, предусмотренном п.44 Инструкции N 3. В декларации по налогу на добавленную стоимость (приложение N 1 к Инструкции N 3) сумма такого налога включается в строку 1, аналогично стоимости материальных ресурсов, приобретенных для изготовления товаров (работ, услуг), которые освобождаются от налогообложения согласно пп."а"-"д" п. 31 Инструкции N 3.

Следует также учитывать то, что в случае, когда выполнение международных перевозок и предоставление услуг по их обеспечению проводится разными структурными подразделениями одного предприятия (неплательщиками налога на добавленную стоимость в соответствии с п.З Инструкции N 3), то есть одним и тем же юридическим лицом, то согласно пп."а" п. 18 Инструкции N 3 обороты по реализации (передаче) продукции, работ или услуг одними структурными подразделениями предприятия другим его структурным единицам для производственных нужд в налогооблагаемый оборот не включаются.

Вдополнение к приведенному и согласно п.40 Инструкции N 3 следует отметить, что при одновременном осуществлении международных перевозок (аналогично другим услугам) как в расчетах в национальной валюте, так и в иностранной валюте при начислении платежей в бюджет производится распределение сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным и введенным а эксплуатацию основным производственным фондам и взятым на учет нематериальным активам, которые используются для выполнения именно таких перевозок. Отдельно остановимся на международных перевозках, которые проводятся авиакоманиями Украины, и отдельно - на услугах по заправке авиационным топливом самолетов. Перевозки освобождены от налога на добавленную стоимость, независимо от способов расчетов по ним. Но при этом следует иметь в виду, что услуги по заправке в Украине топливом самолетов как отечественных, так и иностранных компаний не могут рассматриваться как внешнеэкономическая операция (экспорт).

Таможенные органы Украины не проводят таможенное оформление авиационного топлива и других видов поставки, например, продуктов питания для пассажиров и экипажа самолетов, как экспорт товара. Авиационное топливо и другие виды поставок проходят таможенный контроль в составе самолета. Это подтверждено письмами Государственного таможенного комитета Украины от 27.03.96 г. N 11/18-2065 и от 10.09.96 г. N 11/6-6709 и Министерства внешних экономических связей и торговли Украины от 25.07.94 г. N 10-26/199 и от 27.08.96 г.N 27-24/447.

Что касается экспортных услуг, то налог на добавленную стоимость не взимается только с тех услуг, которые предназначены для эксплуатации, использования и употребления в Украине и предоставляются лицам, предприятия которых или они сами постоянно не пребывают или постоянно не проживают на территории Украины.

Поэтому дополнительные услуги по обслуживанию воздушных судов, которые предоставляются авиакомпаниям Украины согласно контрактам по международным перевозкам, а также предоставление взлетно-посадочной полосы для посадки самолетов и места для их стоянки на аэродроме, техническое и аэродромное обслуживание, заправка топливом; коммерческое обслуживание авиапассажиров и грузов (осмотр); обеспечение авиационной безопасности пассажиров; медицинское обслуживание экипажей; штурманская подготовка и аэронавигационное обеспечение экипажей; метеорологическое обеспечение на основании пп."б" п.63 Инструкции N 44 не являются экспортными и подлежат обложению налогом на добавленную стоимость на общих основаниях. Обращаем внимание предприятий, которые осуществляют международные перевозки, на то, что именно их услуги освобождаются от обложения налогом на добавленную стоимость, а не тех предприятий Украины, которые покупают эти услуги.

Необходимо отметить, что согласно постановлению Кабинета Министров Украины от 17.05.94 г. N 316 "О порядке выдачи субъектам предпринимательской деятельности специальных разрешений (лицензий) на проведение отдельных видов деятельности", с учетом внесенных в него изменений, предприятия, которые осуществляют международные перевозки пассажиров и грузов воздушным, речным, морским, железнодорожным и автомобильным транспортом, должны иметь лицензию Минтранса Украины. При этом Министерству транспорта Украины разрешено делегировать функции по выдаче документов на право осуществления внутренних и международных перевозок пассажиров и грузов автомобильным транспортом государственным хозрасчетным предприятиям, областным и Автономной Республики Крым бюро лицензирования автомобильных перевозок (по Украине, в страны СНГ и Балтии) и Украинскому бюро лицензирования автомобильных перевозок (страны Европы и Азии). На каждое транспортное средство должна быть выдана лицензионная карточка.

Поэтому, например, если предприятие-изготовитель экспортирует продукцию собственного производства за таможенные границы Украины и для этого покупает услуги автотранспортного предприятия, то эти услуги покупаются без налога на добавленную стоимость.

В заключение необходимо обратить внимание на то, что в соответствии с новым Законом Украины от 03.04.97 г. N 168 "О налоге на добавленную стоимость", введение в действие которого перенесено на 1 октября 1997 года, изменяется порядок обложения налогом вышеуказанных операций.