ВЫСШИЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД УКРАИНЫ

РАЗЪЯСНЕНИЕ
от 12.05.95 г. N 02-5/451

Арбитражным судам Украины

О некоторых вопросах практики решения споров, связанных с признанием
недействительными актов государственных налоговых инспекций и
обратным взысканием списанных ими в бесспорном порядке сумм

(с изменениями, внесенными в соответствии с разъяснениями
Высшего арбитражного суда Украины
от 18.08.95 г. N 02-5/594 и от 14.05.97 г. N 02-5/164)

Изучение практики решения споров связанных с признанием недействительными актов государственных налоговых инспекций и обратным взысканием списанных ими в бесспорном порядке сумм, показало, что в целом такие споры решаются правильно. Вместе с тем в отдельных арбитражных судах имели место факты принятия решений, не соответствовавших действующему законодательству и обстоятельствам дела.

В целях правильного и одинакового применения законодательства при решении споров Президиум Высшего арбитражного суда Украины считает необходимым дать следующие разъяснения.

1. Согласно пунктам 5, 7 - 9 статьи 11 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" государственным налоговым инспекциям предоставлены права:

приостанавливать операции предприятий, учреждений, организаций по расчетным и другим счетам в учреждениях банков;

применять к предприятиям, учреждениям, организациям, банкам и другим финансово-кредитным учреждениям предусмотренные законодательством финансовые санкции:

взимать в бюджеты и государственные целевые фонды доначисленные по результатам проверок суммы налогов, других платежей и взносов, недоимок с налогов, других платежей и взносов. Взыскание этих сумм, а также сумм штрафов и других финансовых санкций осуществляется в бесспорном порядке с предприятий,

учреждений и организаций независимо от формы собственности.

Такие права, в соответствии с частью второй статьи 11 указанного Закона, предоставлены лишь начальникам государственных налоговых инспекций и их заместителям. Поэтому актом ненормативного характера может считаться лишь соответствующее решение государственной налоговой инспекции, принятое одним из этих служебных лиц. Относительно решений о применении и взыскании финансовых санкций, то они должны соответствовать форме, установленной Инструкцией о порядке применения и взыскания финансовых санкций органами государственной налоговой службы, утвержденной приказом Главной государственной налоговой инспекции Украины от 20.04.95 г. N 28.

Составленные другими служебными лицами государственных налоговых инспекций акты проверок денежных документов, бухгалтерских книг, сводок, смет, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов (платежей), и другие материалы документальных проверок (справки, расчеты и т.д.) не могут рассматриваться как акты ненормативного характера. Изложенные в этих документах обстоятельства могут служить лишь основанием для принятия начальником государственной налоговой инспекции или его заместителем соответствующего решения.

2. Предприятия, учреждения, организации имеют право обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения государственной налоговой инспекции или объединить это требование с иском о возвращении взысканной суммы (статья 58 Арбитражного процессуального кодекса Украины, далее - АПК Украины), а также обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании распоряжения государственной налоговой инспекции о бесспорном взыскании денежных сумм не подлежащим выполнению.

3. В соответствии с пунктом 7 статьи 11 Закон Украины "О государственной налоговой службе в Украине" в случае сокрытия (занижения) плательщикам суммы налога или другого обязательного платежа них взимается сумма доначисленного налога или другого обязательного платежа и штраф (финансовых санкции) в двукратном размере той же суммы, а случае повторного нарушения на протяжении год после установления нарушения предварительной проверкой - штраф (финансовые санкции) в пятикратном размере.

Изменение внесено разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164

При решении споров арбитражным судам следует учитывать следующее:

по содержанию указанных норм повторным считается аналогичное нарушение налогового законодательства, совершенное в течение года со дня установления нарушения предварительной проверкой. Действующее законодательство не ставит применение штрафа (финансовых санкций) в пятикратном размере в зависимость от времени совершения первого нарушения, также от того, привлекался ли налогоплательщик ответственности за это нарушение.

4. Суммы финансовых санкций, применяющихся налогоплательщикам государственной налоговой инспекцией, а также пеня за несвоевременную уплату налогов и неналоговых платежей взимаются сверх суммы доначисленных налогов и других обязательны платежей. Поэтому уплата этих санкций и пени н освобождает налогоплательщика от обязанности п уплате налога (платежа). Такая обязанность, согласно пункту 3 статьи 9 Закона Украины "О системе налогообложения" (в редакции от 18.02.97 г.) прекращается только с уплатой налога, сбора (платежа) или с его отменой. изменение внесено разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164

5. Основаниями для привлечения к ответственное ти, предусмотренными (!) пунктами 7 и 8 статьи 1 Закона Украины "О государственной налоговой службы в Украине", является сокрытие (занижение) или не уплата плательщиками сумм налогов, других обязательных платежей в бюджеты независимо от причин, по которым это произошло. Не имеет значения и наличие или отсутствие умысла в действиях соответствующих работников организации - плательщика налогов. Такая ответственность наступает и в том случае, если нарушение произошло из-за ошибочного применения законодательства о налогообложении, неаккуратности, неосведомленности или расчетной ошибки.

Также не берется во внимание финансово-хозяйственное положение предприятия, учреждения, организации, поскольку это прямо предусмотрено действующим законодательством (в частности, пунктом 8 статьи 11 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине").

(1) - слова "пунктами 3 и 4 статьи II Закона Украины "О системе налогообложения" исключены из тексты разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164

6. Ответственность, установленная Законом Украины "О государственной налоговой службе в Украине", применяется только к налогоплательщикам, т.е. предприятиям, учреждениям, организациям, которые имеют объект налогообложения и обязаны в связи с этим уплачивать соответствующий налог. Если предприятие, учреждение, организация выступает не как налогоплательщик, а как лицо, которое в установленном законом порядке обязано удерживать и перечислять в бюджеты налог по доходам, оплачиваемым ею другим лицам, то за нарушение такого порядка устанавливается специальная ответственность, в частности за нарушение порядка перечисления в бюджеты предприятиями, учреждениями и организациями сумм подоходного налога по доходам физических лиц. изменение внесено разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164

7. Согласно статье 5 АПК Украины требования по доарбитражному урегулированию хозяйственных споров не распространяются на споры о признании недействительными актов ненормативного характера, которыми являются, в частности, решения налоговых инспекций.

Статьей 12 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" Главной государственной налоговой инспекции, а также налоговым инспекциям по Автономной Республике Крым, областям, городам с районным разделением предоставлено право отменять решение нижестоящих налоговых инспекций в случае несоответствия их актам законодательства.'

Указанный порядок обжалования действий государственных налоговых инспекций не лишает предприятия, учреждения, организации права на защиту своих имущественных интересов путем обращения в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным соответствующего акта налоговой инспекции и не обязует их предварительно обжаловать оспариваемый акт по подчиненности.

Поданные сторонами копии жалоб в вышестоящие налоговые органы и решение по этим жалобам рассматриваются арбитражным судом совместно с другими документами в деле.

& Согласно пункту 2 статьи 8 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" к функциям Главной государственной налоговой инспекции Украины отнесена разработка и издание инструктивных и методических документов, связанных с начислением и уплатой налогов, других обязательных платежей в бюджеты, взносов в государственные целевые фонды.

При решении споров указанные акты Главной государственной налоговой инспекции Украины применяются арбитражными судами на общих основаниях согласно статье 4 АПК Украины с учетом требований части первой статьи 83 АПК Украины.

Что касается разъяснении, в том числе письменных, которые даются Главной государственной налоговой инспекцией Украины согласно пункту 4 статьи 8 указанного Закона, то они не являются нормативными актами и при решении споров должны рассматриваться арбитражными судами совместно с другими материалами в деле.

9. Отношения, возникающие между предприятиями, учреждениями, организациями и государственной налоговой инспекцией в связи с осуществлением ею своих контрольных функций согласно Закону Украины "О государственной налоговой службе в Украине", не являются гражданско-правовыми. Поэтому сроки исковой давности, установленные статьями 71 и 72 Гражданского кодекса Украины, к ним не применяются.

В соответствии со статьей 1 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" (!) и пунктом 2 Инструкции об особенностях применения Декрета Кабинета Министров Украины N 8-93 от 21.01.93 г. "О взыскания не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей", утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 02.11.93 г. N 84, суммы налогов и других обязательных платежей, не внесенные в установленный срок, а также суммы штрафов и других финансовых санкций взимаются с предприятий, учреждений, организаций за все время уклонения от уплаты налогов и других обязательных платежей независимо от каких-либо сроков давности, за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами.

(!) - слова "пунктом 6 статьи II Закона Украины "О системе налогообложевия" исключены из текста разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164

Относительно предприятий, учреждений и организаций таких случаев действующее законодательство не предусматривает.

Действующее законодательство не предусматривает исключений относительно распространения исковой давности на требования о признании недействительными актов государственных органов. Поэтому к искам о признании недействительными актов государственных налоговых инспекций следует применять общий срок исковой давности, т. е. один год.

При решении вопроса об обратном взыскании списанных государственными налоговыми инспекциями в бесспорном порядке сумм арбитражным судам следует учитывать, что, согласно статье 10 Декрета Кабинета Министров "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей", возвращение из бюджета неправильно уплаченных предприятиями и организациями налогов осуществляется не более чем за три года до выявления неправильной уплаты.

Перенос срока, установленного для возврата из бюджета неправильно уплаченного налога, не может быть прерван, кроме случаев, прямо предусмотренных законом. Так, в соответствии с пунктом 19.4 статьи 19 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" подача заявления о возвращении суммы платежей по переплаченному налогу, в результате его неправильного исчисления или нарушения установленного порядка налогоплательщиком, прерывает перенос этого срока. Возможность возобновления указанного срока действующее законодательство не предусматривает.

Законодательными актами могут устанавливаться исключения из общего правила, предусмотренного статьей 10 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей". В частности, независимо от срока подачи заявления о возвращении суммы переплаты платежей, подлежит возврату плательщику или зачислению в его налоговые платежи будущих периодов сумма превышения налога на прибыль, которая поступила в бюджет в результате неправильного его исчисления (доначисления) государственными налоговыми инспекциями (пункт 19.5 статьи 19 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий").

10. Согласно часта третьей статьи 9 Закона Украины "О системе налогообложения" обязанность юридического лица по уплате налога, сбора (обязательного платежа) прекращается с их отменой. Что же касается задолженности по налогу, сбору (обязательному платежу), возникающей до их отмены, то она подлежит погашению (взысканию) на общих основаниях, если законом не предусмотрено другое, в частности пунктом 3 раздела II Закона Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О системе налогообложения".

Порядок взыскания налога, сбора (обязательного платежа), а также финансовых санкций и пени,в частности принятие соответствующих решений налоговыми инспекциями, издание распоряжений на бесспорное взыскание денежных сумм и др. определяется теми нормами законодательства, которые действовали на момент взимания соответствующего налога, сбора (обязательного платежа), а также взыскание финансовых санкций по этому налогу, сбору (обязательному платежу). изменение внесено разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164

11. В случае когда истец обращается в арбитражный суд с требованием о признании недействительным акта государственной налоговой инспекции и не ставит вопрос о возвращении из бюджета списанных в бесспорном порядке сумм, то такое исковое заявление имеет неимущественный характер и государственная пошлина должна взиматься согласно подпункту "б" пункта 2 статьи 3 Декрета Кабинета Министров Украины от 21.01.93 г. N 7-93 "О государственной пошлине".

Если же истец заявляет требование о признании недействительным акта государственной налоговой инспекции и одновременно ставит вопрос о возвращении из бюджета списанных в бесспорном порядке сумм, то такие исковые заявления, что имеют одновременно имущественный и неимущественный характер, должны оплачиваться государственной пошлиной по ставкам, установленным подпунктами "а" и "б" пункта 2 статьи 3 этого Декрета.

- пункт 12 исключен разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. .N 02-5/164

12. Разрешая споры, связанные с обратным взысканием доначисленных государственной налоговой инспекцией сокрытых (заниженных) плательщиками сумм налога на прибыль, арбитражным судам следует, согласно требованиям статьи 3 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", потребовать в случае необходимости у сторон доказательства, которые свидетельствуют об источниках образования прибыли и основаниях ее получения предприятием.

13. Действующее законодательство, в частности (!) пункты 7 и 8 статьи 11 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" и статья 6 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей", предоставляет государственным налоговым инспекциям право взимать с юридических лиц в бесспорном порядке доначисленные по результатам проверок суммы налогов, других обязательных платежей и взносов в бюджеты и государственные целевые фонды, суммы недоимки с налогов, других платежей и взносов, а также штрафов и других финансовых санкций, предусмотренных законодательством Украины.

(!) - слова "пункт 6 статьи II Закона Украины "О системе налогообложения" исключены из текста разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164

Взыскание в доход государства денежных средств в любых других случаях может осуществляться государственными налоговыми инспекциями только путем подачи в арбитражные суды исков к предприятиям, учреждениям, организациям (пункт 11 статьи 10 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине").

При разрешении соответствующих споров арбитражным судам необходимо учитывать следующее.

13.1. В случаях, предусмотренных пунктом II статьи 10 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине", вопросы о признании договоров недействительными должны решаться в соответствии с требованиями главы 3 Гражданского кодекса Украины, которая определяет, в частности, основания признания договоров недействительными. Что же касается последствий признания договора недействительным, то в этих случаях они наступают в виде взыскания в доход государства полученных по соглашению денежных средств. Упомянутый Закон не ставит наступление таких последствий в зависимость от наличия у сторон умысла и от того обстоятельства, кому были реализованы товары (продукция) - юридическим лицам или гражданам, и не предусматривает взыскания в пользу государства полученного по договору имущества.

Следовательно, в случае представления налоговой инспекцией доказательств несоответствия договора требованиям закона и размера полученных сторонами денежных сумм арбитражный суд принимает решение о признании договора недействительным и о взыскании в доход государства полученных по договору денежных средств.

Обращение государственной налоговой инспекции с иском о взыскании в доход государства полученных предприятием, учреждением или организацией денежных средств может иметь место и в тех случаях, когда ею обнаружены факты поступления этих денежных средств на расчетный счет соответствующего юридического лица без установленных законом оснований. В этом случае истец обязан представить доказательства того, что денежные средства зачислены на расчетный счет ответчика незаконно, т. е. без оснований, предусмотренных законом или соглашением, которое соответствует закону.

13.2. В соответствии с пунктом 3 статьи 6 Декрета Кабинета Министров Украины от 21.01.93 г. N 8-93 "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" в случае, если предприятие или организация своевременно представили учреждению банка платежные поручения о перечислении надлежащих платежей, распоряжения о бесспорном взыскании сумм не выдаются. Однако это обстоятельство не лишает налоговый орган права обратиться в арбитражный суд с заявлением об обращении взыскания на имущество недоимщика при отсутствии у него денежных средств.

Такое право налоговый орган имеет и в том случае, когда взысканию подлежат суммы финансовых санкций и пени.

При этом действующее законодательство не предусматривает исключений из порядка доарбитражного урегулирования соответствующих споров".

- дополнение внесено разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164

14. В соответствии с частью третьей статьи 13 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" предприятия, учреждения, организации нелишены права требовать возмещения убытков (ущерба), включая ожидаемую и неполученную прибыль, которые были нанесены им в результате выполнения указаний, содержащихся в решении государственной налоговой инспекции.

15. Согласно статье 7 Декрета Кабинета Министров Украины "О взыскании не внесенных в срок налогов и неналоговых платежей" и пункту 11 статьи 10 Закона Украины "О государственной налоговой службе в Украине" бесспорное взыскание недоимки с предприятий, учреждений, организаций может применяться относительно денежных сумм, которые есть на их счетах или должны быть получены. Обращение взыскания на иное имущество недоимщиков может осуществляться лишь на основании соответствующего решения (соглашения, постановления) арбитражного суда.

16. Передавая в описательной части решения содержание требований истца, следует указывать не "о взыскании...", а "о возвращении из бюджета... (из государственного целевого фонда)", а в заключительной части решения - не "взыскать с государственной налоговой инспекции" или "обязать государственную налоговую инспекцию восстановить на расчетный счет истца", а "вернуть (указать, с какого) бюджета (государственного целевого фонда)" определенную сумму.

В случае если государственная налоговая инспекция уклоняется от исполнения решения арбитражного суда в части возврата из бюджета (целевого фонда) денежных средств, она может быть привлечена к ответственности, установленной статьей 119 Арбитражного процессуального кодекса Украины.

дополнение внесено разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164

17. В случае когда заявление истца о признании недействительным акта государственной налоговой инспекции и обратном взыскании списанных в бесспорном порядке денежных сумм содержит требование об обеспечении иска или такое заявление подано отдельно, арбитражному суду следует исходить из того, что при удовлетворении иска неосновательно списанные денежные средства возвращаются из бюджета. Следовательно, фактически нет реальной угрозы невозможности или затруднения с исполнением решения как основания для принятия мер обеспечения иска. Поэтому подобные требования заявителей удовлетворению не подлежат.

18. При применении этого разъяснения арбитражным судам необходимо учитывать, что, согласно Указу Президента Украины от 22.08.96 г. N 760/96 "Об образовании Государственной налоговой администрации Украины и местных государственных налоговых администраций" (с последующими изменениями и дополнениями) на базе Главной государственной налоговой инспекции Украины, местных налоговых инспекций, которые ликвидируются, образованы Государственная налоговая администрация Украины и местные государственные налоговые администрации, которые до правового урегулирования их статуса осуществляют функции и полномочия государственных налоговых инспекций, предусмотренные Законом Украины "О государственной налоговой службе в Украине" и другими актами законодательства, и являются правопреемниками соответствующих налоговых инспекций".

Дополнение внесено разъяснением Высшего арбитражного суда Украины от 14.05.97 г. N 02-5/164