О налогообложении прибыли страховщиков

С1 июля 1997 года вступил в действие Закон Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (принят Верховной Радой Украины 22 мая 1997 года), которым устанавливается новый порядок определения налогооблагаемой прибыли.

Однако для страховщиков предусмотрен особый порядок налогообложения доходов (пункт 7.2.), в соответствии с которым по ставке 3% облагаются валовые доходы страховщиков от страховой деятельности (кроме страхования жизни), причем под валовыми доходами в целях налогообложения следует понимать сумму страховых взносов, страховых платежей или страховых премий, накопленных страховщиками в течение отчетного периода по договорам страхования и перестрахования взносов на территории Украины или за ее пределами.

Для страховщиков указанным Законом установлены 4 ставки налога на прибыль:

-3% (пп. 7.2.1);

-6% (пп. 7.2.4);

-10% (пп. 7.2.2.; п. 13.3);

- 30% (7.2.3.),

а также предусмотрена льгота - не облагаются налогом доходы, полученные по операциям страхования жизни.

Следует обратить внимание на пункт 19.3 статьи 19 указанного Закона, согласно которому страхование отнесено к пассивным доходам наряду с дивидендами, процентами и роялти.

Особенности определения объекта
налогообложения у страховщиков

В целях налогообложения страховой деятельности под валовым доходом от страховой деятельности следует понимать сумму страховых взносов, страховых платежей или страховых премии (далее - сумма валовых взносов), накопленных страховщиками в течение отчетного периода по договорам страхования и перестрахования рисков на территории Украины или за ее пределами (подпункт 7.2.1 данного Закона).

Валовые доходы от страховой деятельности не подлежат налогообложению в порядке, предусмотренном статьей 10 указанного Закона, то есть по ставке 30%.

Валовые доходы от страховой деятельности (кроме страхования жизни) страховщиков-резидентов облагают налогом по ставке 3% от суммы валового дохода, полученного от страховой деятельности (подпункт 7.2.1 данного Закона).

Можно сделать вывод, что для страховщиков налог на прибыль приобретает черты непрямого налога, который не зависит от результатов финансово-хозяйственной деятельности страховщиков и, следовательно, включается в цену страхового платежа.

Также становится очевидным, что суммы, переданные в перестрахование, будут повторно обложены налогом по ставке 3%.

Самое интересное, что страховщики с 1 июля 1997 года не имеют права включать никакие суммы в свои валовые издержки, а также уменьшать налогооблагаемый доход на сумму начисленной амортизации.

Доходами страховщиков-резидентов также будут считаться доходы, полученные от страхования рисков страхователей-резидентов за пределами Украины (пункт 1.21 вышеуказанного Закона).

Виды страхования

Ставки налога на прибыль страховщиков зависят от видов страхования: страхование рисков и страхование жизни.

Вначале рассмотрим виды страхования, которые перечислены в Законе Украины "О страховании".

Всоответствии со статьей 4 данного Закона объектами страхования могут быть имущественные интересы, не противоречащие законодательству Украины, связанные:

- с жизнью, здоровьем, трудоспособностью и дополнительной пенсией застрахованного лица (личное страхование);

- с владением, пользованием и распоряжением имуществом (имущественное страхование);

- с возмещением страхователем причиненного им ущерба лицу или его имуществу, а также ущерба, причиненного юридическому лицу (страхование ответственности),

Законом "О налогообложении прибыли предприятий" (в редакции от 22 мая 1997 года) предусмотрены такие виды страхования:

- страхование рисков;

- страхование жизни.

В группу страхования рисков включается имущественное страхование и страхование ответственности.

Учет операций по страхованию жизни физических лиц ведется страховщиками отдельно (подпункт 7.2.2 указанного Закона), причем в контексте нового Закона определение операции по страхованию жизни имеет свои особенности.

Понятие операции по страхованию жизни

Определение операции по страхованию жизни приводится в подпункте 7.2.4 указанного Закона, в соответствии с которым операцией по страхованию жизни физического лица считается операция, которая предусматривает страховую выплату при следующих страховых случаях;

- смерть застрахованного лица;

- решение суда об объявлении застрахованного лица умершим;

- доживание застрахованного лица до окончания срока действия договора страхования или достижение им возраста, определенного договором страхования. В этом случае срок действия договора не может быть менее 120 календарных месяцев (то есть 10 лет) и не может предусматривать частичные выплаты до окончания срока действия такого договора или наступления страхового случая. На переходный период до 2003 года срок действия договора по страхованию жизни граждан в возрасте после 50 лет устанавливается от 60 календарных месяцев (то есть 5 лет). Таким образом, в данном случае договором страхования жизни считается договор, который заключается на срок не менее 10 лет. Для лиц в возрасте после 50 лет

- на срок не менее 5 лет. Частичные выплаты страховых сумм до окончания действия договора страхования не производятся.

Налогообложение доходов страховщиков, полученных
от операций по страхованию жизни

Доходы, полученные страховщиками-резидентами в виде страховых взносов, страховых платежей или страховых премий, накопленных в течение отчетного периода по договорам страхования и перестрахования жизни на территории Украины или за ее пределами, не включается в состав валовых доходов, установленных подпунктом 7.2.1 статьи 7 данного Закона (подпункт 7.2.2).

В случае досрочного расторжения договора по страхованию жизни, не связанного со смертью застрахованного лица, доходы, полученные страховщиком, подлежат налогообложению в порядке, установленном подпунктом 7.2.1 по итогам налогового периода, в течение которого произошло такое расторжение, с использованием ставки налога шесть процентов.

Доходы, полученные страховщиками от страхования и перестрахования жизни, не подлежат обложению налогами, установленными пп. 7.2.1 (3%) и статьи 10 (30%), и подлежат обложению налогом, установленным пунктом 13.3 данного Закона в случаях, предусмотренных таким пунктом.

Статьей 13 указанного Закона определяется налогообложение доходов страховщиков-нерезидентов. Подробнее об этом будет сказано в одном из следующих разделов.

Доходы от страхования физических лиц на других условиях облагаются налогом в порядке, установленном подпунктом 7.2.1 статьи 7 данного Закона, то есть по ставке 3% от суммы страховых платежей, страховых взносов и страховых премий по договорам страхования и перестрахования.

Другими словами, доходы, полученные от страхования имущественных интересов, связанных со здоровьем, трудоспособностью и дополнительной пенсией страховальщика или застрахованного лица, облагаются налогом в размере 3% от суммы страховых взносов.

Налогообложение доходов страховщиков, полученных
из других источников

В случае если страховщик получает доходы из источников, отличных от определенных в подпунктах 7.2.1 и 7.2.2 (то есть доходов от операций по страхованию рисков и страхованию жизни), то, согласно подпункту 7.2.3 данного Закона, такие доходы облагаются налогом в общем порядке. Ставка налога в этом случае составляет 30% и объект налогообложения определяется в соответствии со статьей 3 указанного Закона.

При этом в категорию валовых расходов, связанных с получением таких доходов, не включаются расходы, понесенные страховщиком при осуществлении операций по страхованию (перестрахованию).

Статьей 2 Закона Украины "О страховании" определено, что предметом непосредственной деятельности страховщика может быть лишь страхование, перестрахование и финансовая деятельность, связанная с формированием, размещением страховых резервов и их управлением.

Допускается выполнение указанных видов деятельности в виде предоставления услуг для других страховщиков на основании заключенных соглашений о совместной деятельности.

Поэтому источником других доходов страховщика может быть только финансовая деятельность, связанная с формированием, размещением страховых резервов и их управлением, доходы, полученные на основании договоров о совместной деятельности, а также доходы от внереализационных операций.

Налогообложение нерезидентов-страховщиков

Прежде всего следует обратить внимание на статью 2 Закона Украины "О страховании", в соответствии с которой страховая деятельность в Украине осуществляется исключительно страховщиками-резидентами Украины.

Следовательно, в настоящее время страховая деятельность нерезидентов-страховщиков на территории Украины не разрешается.

Однако в соответствии со статьей 29 Закона Украины "О страховании" страховщики, которые приняли на себя страховые обязательства в объемах, превышающих возможность их выполнения за счет собственных активов, должны застраховать риск выполнения указанных обязательств у перестраховщиков, как правило, нерезидентов.

Таким образом, допускается перестрахование рисков страховщиками-нерезидентами.

Посредническая деятельность страховых агентов и страховых брокеров в пользу иностранных страховщиков на территории Украины не допускается, если другое не предусмотрено международными договорами Украины (ст. 14 указанного Закона).

В настоящее время указанные международные договора по данному вопросу отсутствуют.

Таким образом, в настоящее время на территории Украины страховщики-нерезиденты не имеют право проводить страховую деятельность и, следовательно, получать доходы от такой деятельности. Однако в законодательном порядке допускается перестрахование рисков у страховщиков-нерезидентов.

Пунктом 13.3 статьи 13 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (в редакции от 22 мая 1997 года) определяется налогообложение доходов, полученных нерезидентами на территории Украины по договорам страхования и перестрахования.

Так, в соответствии с пунктом 13.3, суммы доходов нерезидентов, полученных в виде страховых взносов, страховых платежей или страховых премий от перестрахования рисков на территории Украины, облагаются налогом по ставке 10% у источника их выплаты за счет таких выплат.

Суммы доходов нерезидентов, полученных в виде страховых взносов, страховых платежей или страховых премий от страхования рисков на территории Украины, (...), облагаются налогом по ставке 30% у источника их выплаты за счет таких выплат.

Однако в соответствии со статьей 2 Закона Украины "О страховании" страховая деятельность в Украине осуществляется исключительно страховщиками-резидентами Украины.

Можно сделать вывод, что абзац второй пункта 13.3 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (в редакции от 22 мая 1997 года) в данный момент не действует.

Указанный абзац будет применяться тогда, когда будут заключены соответствующие международные договора, разрешающие деятельность нерезидентов-страховщиков на территории Украины.

Необходимо обратить внимание на то, что в Законе Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (в редакции от 22 мая 1997 года) имеется существенное противоречие.

Рассмотрим 4-й абзац подпункта 7.2.2:

"Доходы, полученные страховщиками от страхования и перестрахования жизни, (...) подлежат обложению налогом, установленным пунктом 13.3 данного Закона в случаях, предусмотренных таким пунктом".

Однако пункт 13.3 указанного Закона говорит о доходах, полученных страховщиками-нерезидентами от страхования и перестрахования рисков.

Таким образом, имеет место противоречие между пунктом 13.3 и подпунктом 7.2.2, поскольку в подпункте 7.2.2 говорится о доходах, полученных страховщиками-нерезидентами от страхования жизни, а в пункте 13.3 - о доходах, полученных страховщиками-нерезидентами от страхования и перестрахования рисков.

На основании вышеизложенного можно заключить, что последний абзац подпункта 7.2.2 не корреспондируется с пунктом 13.3 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (в редакции от 22 мая 1997 года).

Налогообложение доходов нерезидентов
по обязательным видам страхования,
предусмотренных законодательством других стран

Всоответствии со статьей 6 Постановления ВР Украины "О порядке введения в действие Закона Украины "О страховании" страховщикам-резидентам разрешается посредническая деятельность на территории Украины в пользу иностранных страховщиков только по продаже страховых полисов по обязательным видам страхования, предусмотренным законодательством других стран, на срок до присоединения к международным соглашениям о признании полисов страховщиков Украины на территории этих стран.

Обязательные виды страхования, предусмотренные законодательством других стран, - страхование гражданской ответственности за рубежом ("зеленые" и "синие" карты), а также медицинская страховка ("ассистанс").

Всоответствии с пунктом 13.1 статьи 13 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" (в редакции от 22 мая 1997 года) валовые доходы нерезидентов, которые не осуществляют предпринимательскую деятельность в Украине через постоянное представительство, полученные из источников на территории Украины, облагаются налогом по ставке 15% во время выплаты таких доходов за счет таких выплат.