Документ : Как учитывать материалы заказчика при выполнении строительных работ

Как учитывать материалы заказчика
при выполнении строительных работ

Так сложилось, что в последние годы в нашей стране наблюдается настоящий строительный бум. Строят и ремонтируют практически все: жилые дома, офисы, магазины, производственные помещения.

На практике часто бывает так, что для выполнения строительных работ материалы подрядчик получает от заказчика. Причины тому могут быть разные. Например, заказчик хочет сэкономить, используя имеющееся у него на складе, или решает проконтролировать покупку стройматериалов, лично проверив их количество и качество.

Оплачивать материалы поставщикам он может и по просьбе подрядчика, когда последний применяет упрощенную систему налогообложения (6 или 10% единого налога). В результате деньги за материалы не проходят через банковский счет подрядчика-единщика, что значительно уменьшает его выручку - базу для обложения единым налогом. Правда, воспользоваться прелестями описанной ситуации можно, только правильно оформив документы. Иначе передача материалов превратится в обычную куплю-продажу: заказчик станет их продавцом, а подрядчик - покупателем. Одновременно изменится порядок налогообложения и бухгалтерский учет у каждой из сторон договора. И если "живые" деньги за стройматериалы по банковским счетам не пойдут (т.е. материалы будут учтены в стоимости работ), то стороны обязаны будут провести эту операцию как бартерную. А налоговое законодательство нас учит, что такого поворота событий лучше избегать (особенно плательщикам единого налога). Итак, что и как нужно оформить, чтобы не допустить перехода права собственности на материалы к подрядчику, т.е. их купли-продажи.

Документальное оформление

Прежде всего отметим, что нормативные документы Госстроя Украины под термином "строительство" понимают:

- новое строительство;

- расширение, реконструкцию и техническое переоснащение предприятий, зданий и сооружений;

- ремонт жилья, объектов социальной сферы и коммунального назначения и благоустройства;

- реставрацию достопримечательностей архитектуры и градостроения.

Стороны, заключая договоры подряда на выполнение вышеперечисленных видов работ, применяют главы 28 "Подряд" и 29 "Подряд на капитальное строительство" Гражданского кодекса Украины (далее - ГК).

Статья 335 главы 28 ГК гласит, что "подрядчик обязан выполнить работу, обусловленную договором, из своих материалов и своими средствами, если иное не установлено законом или договором. Исключению из общего правила посвящена статья 336 "Выполнение работы из материала заказчика": если работа выполняется полностью или частично из материалов заказчика, то подрядчик несет ответственность за их неправильное использование. Мало того, он должен представить заказчику отчет об использовании материалов и возвратить остаток. Отсюда вывод: полученные от заказчика материалы подрядчик может использовать только для выполнения оговоренной с ним работы и обязан подтвердить их целевое использование.

Также подрядчику необходимо принять все меры к обеспечению сохранности вверенного ему имущества, поскольку он несет ответственность за его утрату или повреждение, произошедшие по его вине (ст.337 ГК). А вот риск случайной гибели или случайной порчи материалов (в результате стихийного бедствия и т.п.) несет сторона, предоставившая материалы (в нашем случае - заказчик) (ст. 339 ГК).

О документальном оформлении рассматриваемых операций сказано в Положении о подрядных контрактах в строительстве Украины, утвержденном Научнотехническим советом Министерства Украины по делам строительства и архитектуры (протокол от 15 декабря 1993 г. N 9) (далее - Положение). В нем говорится, что перечень и объемы материально-технических ресурсов поставки заказчика, сроки их передачи подрядчику стороны определяют в приложениях к контракту. Передачу они проводят по акту, в котором отмечают претензии относительно количества и качества ресурсов, договариваются о риске их случайной гибели и повреждения. Для этого подрядчик может привлекать субподрядные организации, участвующие в выполнении работ (пп.4.10.4 Положения).

Еще более детализирован порядок оформления таких операций в совместном письме Минфина, ГНАУ и Госстроя от 06.04.98 г. N 034-04/607, N 3743/10/16-1101, N 8/4-87. Обратите внимание, что это ответ на запрос управлений (отделов) капитального строительства (УКСов или ОКСов) облгосадминистраций, местных органов советов, министерств, ведомств, а также дирекций по строительству, созданных в установленном порядке министерствами и ведомствами при предприятиях и организациях. Как правило, такие заказчики не являются субъектами предпринимательской деятельности и плательщиками НДС, поэтому входной НДС по приобретенным материалам и оборудованию они включают в первоначальную стоимость и фиксируют в акте передачи подрядчику.

Согласно данным разъяснениям стоимость материалов поставки заказчика следует включать в объем выполненных работ по фактической стоимости их приобретения с учетом оплаченного НДС, указанной в акте приемки-передачи. Однако при расчетах за выполненный объем работ эту стоимость учитывать не нужно (при составлении типовых форм N КБ-2в и КБ-3 вычесть). В итоге заказчик ее не оплачивает.

Отдельно выписан в совместном письме и порядок передачи и учета оборудования, подлежащего монтажу. Его передают на приобъектный склад подрядчика также по акту приемки-передачи. Такое оборудование заказчик учитывает в незавершенном строительстве соответствующих объектов по стоимости с учетом налога на добавленную стоимость, а подрядчик - на соответствующих забалансовых счетах. Подчеркнем, что в стоимость выполненных работ, которые подрядчик предъявляет заказчику для оплаты, можно включать лишь стоимость выполнения работ по монтажу оборудования (без учета стоимости его приобретения).

Когда же заказчик - субъект предпринимательства и плательщик НДС, а строительство прямо связано с его хозяйственной деятельностью, то входной НДС по приобретенным и переданным подрядчику материалам он включает в свой налоговый кредит. Соответственно, в акте приемки-передачи стоимость таких материалов следует записать без НДС. При определении объема выполненных работ подрядчик такие материалы включает в формы N КБ-2в или КБ-3 (а затем "убирает") также по стоимости приобретения заказчиком без НДС.

Что ж, с документальным оформлением мы определились. Теперь перейдем к бухгалтерскому учету и налогообложению у сторон договора, который, в свою очередь, зависит от вида выполняемых строительных работ. Напомним их основную классификацию.

Капитальным строительством называют процесс создания новых, а также расширение, реконструкцию, техническое переоснащение действующих основных фондов (далее - ОФ). В результате проведения таких работ, как правило, увеличиваются ожидаемые в будущем экономические выгоды.

Ремонты и реставрация не улучшают ОФ, а лишь поддерживают их в рабочем состоянии.

Учет у заказчика

Как мы уже говорили, заказчик не теряет права собственности на переданное подрядчику имущество, поэтому в бухгалтерском учете продолжает показывать его в активе баланса (по дебету счета 205 "Строительные материалы").

Если заказчик инвестирует капитальное строительство ОФ, то он руководствуется пояснениями к субсчету 205, приведенными в Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина Украины от 30.11.99 г. N 291 (далее - Инструкция к Плану счетов). Так, переданные подрядчику стройматериалы и оборудование, требующее монтажа, он продолжает учитывать на субсчете 205. Если такое оборудование не требует монтажа - отражает непосредственно на субсчете 151 "Капитальное строительство" счета 15 "Капитальные инвестиции" по мере поступления на склад или в другие места хранения.

После подтверждения использования стройматериалов или монтажа оборудования заказчик списывает их стоимость с кредита субсчета 205 в дебет субсчета 151. Таким подтверждением является заверенный сторонами акт выполненных работ с указанием использованных материалов (в т.ч. предоставленных заказчиком) или стоимости монтажа (форма N КБ-2в или аналогичный акт, составляемый при негосударственном финансировании строительства). Также по дебету субсчета 151 заказчик накапливает другие расходы, связанные со строительством (стоимость выполненных подрядных строительных работ, а также перечисленных подрядчикам авансов).

После окончания всех работ и ввода объекта в эксплуатацию (о чем составляют акт типовой формы ОЗ-1) сумму накопленных расходов заказчик списывает в дебет соответствующего субсчета счета 10 "Основные средства". Так формируется первоначальная стоимость построенного объекта, в дальнейшем подлежащая амортизации.

Если же заказчик проводит ремонт, не приводящий к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от эксплуатации ремонтируемого объекта, то после подписания акта выполненных работ стоимость вложенных материалов он списывает со счета 205 на счета учета расходов. Одновременно на те же счета он относит и стоимость работ, оплаченных (подлежащих оплате) подрядчику по акту. Например, на основании акта о ремонте производственного цеха общепроизводственные расходы отражают такими проводками:

Дт 91 Кт 205 - на стоимость материалов, переданных подрядчику;

Дт 91 Кт 631 - на стоимость выполненных подрядчиком работ.

При ремонте административного здания расходы отражают по дебету счета 92 "Административные расходы" в корреспонденции с кредитом тех же счетов.

В налоговом учете передачу материалов подрядчику заказчик не показывает согласно п.1.31 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли): "Не считаются продажей операции по предоставлению товаров в рамках договоров комиссии, хранения (ответственного хранения), поручения, других гражданско-правовых договоров, которые не предусматривают передачу прав собственности на такие товары". А раз нет операции продажи, то нет и валового дохода и налоговых обязательств по НДС.

Заказчику не надо отражать и валовые расходы (пп.7.9.2 Закона о прибыли).

Остановимся на налоговом учете затрат по приобретению материалов для строительства.

Если заказчик инвестирует строительство нового объекта ОФ, то стоимость материалов он не должен относить на валовые расходы. До сдачи объекта в эксплуатацию ее учитывают отдельно, потом присоединяют к балансовой стоимости объекта 1 группы ОФ и в дальнейшем амортизируют.

Если же проводят расширение, реконструкцию, техническое переоснащение или ремонт действующих объектов ОФ (т.е. их улучшение), то стоимость материалов временно не отражают в учете налога на прибыль. Расходы по улучшению (в том числе стоимость приобретенных и переданных стройматериалов, принятых подрядных работ) относят к валовым только в пределах лимитных 5%, исчисленных от совокупной стоимости групп ОФ заказчика на начало отчетного года (п.8.7 Закона о прибыли). Остальную часть - амортизируют.

Несмотря на некоторую отсрочку отражения материалов для ремонта в учете налога на прибыль, входной НДС по ним можно отнести к налоговому кредиту сразу - по правилу первого события (ведь в конечном счете или расходы, или амортизация все равно будут отражены). Неплательщики же НДС включают сумму этого налога в общую стоимость ремонта и в ее составе распределяют так, как показано в предыдущем абзаце.

Учет у подрядчика

Повторимся, что подрядчик, принимающий имущество для выполнения работ в рамках договора подряда, не получает на него права собственности. Поэтому, в бухгалтерском учете он отражает такое имущество за балансом. Посмотрим, что об этом говорится в Инструкции к Плану счетов.

Среди субсчетов, открываемых к забалансовому счету 02 "Активы на ответственном хранении", перечислен субсчет 021 "Оборудование, принятое для монтажа". На нем подрядные организации учитывают "оборудование и прочие товарно-материальные ценности, поступившие от заказчика и принятые для монтажа". И хотя словосочетание "монтаж стройматериалов" не употребляют (обычно говорят, что они вложены в строительство), мы считаем, что в составе ТМЦ на этом же счете подрядчику следует учитывать и полученные строительные материалы. Аналитический учет оборудования и прочих товарно-материальных ценностей, принятых для монтажа, ведут по заказчикам, по видам товарно-материальных ценностей, отдельным объектам и агрегатам и местам их расположения. Учет затрат на монтаж таких ценностей осуществляют на счетах учета расходов производства (за исключением стоимости самих ценностей, принятых для монтажа).

Бухгалтерский учет ТМЦ, принятых от заказчика, ведут по простой системе. То есть записи об их поступлении и использовании проводят только на одном забалансовом счете с указанием содержания и количественно-стоимостных показателей операции.

Основанием для записи о приходе служит приемопередаточный акт, заверенный сторонами договора. Оборудование и стройматериалы отражают по стоимости, зафиксированной в этом акте.

Для списания материалов с забалансового учета также нужен акт, но уже о выполнении работ (форма N КБ-2в). Из него должно быть ясно, какие материалы и в каком количестве были вложены в строительство, какое оборудование смонтировано.

В остальном бухгалтерский учет подрядных строительных работ ничем не отличается от обычного порядка.

Налоговый учет

Как записано в пп.7.9.1 Закона о прибыли, подрядчик не отражает в своем налоговом учете ТМЦ, полученные от заказчика "...на основании договора лизинга (аренды), концессии, комиссии, консигнации, доверительного управления, хранения (ответственного хранения), а также согласно другим гражданскоправовым договорам, которые не предусматривают передачи права собственности на такое имущество".

А вот при использовании таких материалов не по целевому назначению (т.е. для собственных нужд или для выполнения работ по другим объектам и для других заказчиков) их придется расценить как безвозмездно полученные и включить в валовые доходы (даже если позднее аналогичные материалы будут возвращены на место) (см. п.1.23 Закона о прибыли).

Рассмотрим пример

Руководство одного процветающего предприятия, которое условно назовем "Богатый заказчик", решило построить новый цех, а также отремонтировать кровлю действующего. Сметная стоимость (с учетом стоимости всех материалов) составила:

- нового строительства - 960000 грн. (в т.ч. НДС);

- ремонтных работ - 24000 грн. (в т.ч. НДС).

Для выполнения работ был проведен тендерный конкурс, по результатам которого определен победитель - предприятие "Надежный подрядчик".

Окончательную стоимость работ стороны установили на уровне сметной. Кроме того, они договорились, что для выполнения нового строительства "Богатый заказчик" сам приобретет необходимое количество кирпича, а для ремонта действующего цеха - кровельного материала (пример приложения к договору о количестве и сроках передачи материалов поставки заказчика.

В июле "Богатый заказчик" купил 100 тыс. шт. кирпича (по 400 грн. за 1 тыс. шт. на сумму 40000 грн., кроме того НДС - 8000 грн.) и 1200 кв.м кровельного материала (по 6 грн. за 1 кв.м на сумму 7200 грн., кроме того НДС - 1440 грн.). До начала работ он передал их "Надежному подрядчику" по акту приемки-передачи (см. пример). Поскольку приобретенные стройматериалы будут использованы для строительства и ремонта основных производственных фондов, входной НДС, уплаченный поставщикам в составе цены приобретения, "Богатый заказчик" отнес к составу налогового кредита.

Ремонт кровли был полностью закончен в июле 2002 года, о чем составлен акт по форме N КБ-2в и справка по форме N КБ-3.

Строительство цеха длилось с августа по декабрь 2002 года. За это время "Надежный подрядчик" предъявил "Богатому заказчику" пять промежуточных ежемесячных актов выполненных работ и справок по форме N КБ-3. Данные о ходе выполнения работ и их стоимости приведены в таблице 1.

Таблица 1

+----------------------------------------------------------------------------+ ¦ Показатели ¦ август ¦ сентябрь ¦ октябрь ¦ ноябрь ¦ декабрь ¦ +-----------------+----------+------------+-----------+----------+-----------¦ ¦Стоимость ¦ 177600 ¦ 168000 ¦ 182400 ¦ 192000 ¦ 192000 ¦ ¦выполненных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦работ за месяц, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦предъявленная к ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦оплате ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +-----------------+----------+------------+-----------+----------+-----------¦ ¦Общая стоимость ¦ 177600 ¦ 345600 ¦ 528000 ¦ 720000 ¦ 912000 ¦ ¦выполненных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦работ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦нарастающим ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦итогом ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +-----------------+----------+------------+-----------+----------+-----------¦ ¦Стоимость ¦ 12000 ¦ 20000 ¦ 8000 ¦ - ¦ - ¦ ¦вложенных в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительство ¦ ¦ ¦ ¦ ? ¦ ¦ ¦материалов ¦ ¦? ? ? ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------+

Дополнительные сведения: балансовая стоимость всех групп ОФ "Богатого заказчика" на начало отчетного года - 1500000 грн. Соответственно, сумма улучшений ОФ, которую он может отнести к валовым расходам в текущем году, составила 75000 грн. Однако к моменту заключения договора с "Надежным подрядчиком" на улучшения других ОФ в текущем году "Богатый заказчик" уже истратил 60000 грн., которые отнес к валовым расходам. Таким образом, исходя из данных аналитического учета, остаток лимитной суммы - 15000 грн., т.е. превышающую часть стоимости ремонтных работ "Богатый заказчик" должен отнести к балансовой стоимости цеха и в ее составе амортизировать начиная со следующего квартала.

+----------------------------------------------------------------------------+ ¦ Приложение ¦ ¦ к договору подряда N 7 от 22.06.02 г.¦ ¦ ¦ ¦ Для строительства нового цеха и ремонта действующего, принадлежащих¦ ¦предприятию "Богатый заказчик" и находящихся по адресу: г.Киев,¦ ¦ул.Жмеринская, 315, предприятие "Богатый заказчик" берет на себя¦ ¦ответственность за приобретение и поставку на строительный участок следующих¦ ¦строительных материалов: ¦ ¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------------+ ¦ ¦ ¦ N ¦Наименование ¦ Ед. изм. ¦ Количество ¦ Срок передачи ¦ ¦ ¦ ¦п/п¦ ¦ ¦ ¦ подрядчику ¦ ¦ ¦ +---+------------------+----------+----------------+---------------------¦ ¦ ¦ ¦ 1 ¦Кирпич ¦ тыс.шт. ¦100 ¦ 10 июля 2002 г. ¦ ¦ ¦ +---+------------------+----------+----------------+---------------------¦ ¦ ¦ ¦ 2 ¦Кровельный ¦ кв.м ¦1200 ¦ 10 июля 2002 г. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦материал ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------------+ ¦ ¦ ¦ ¦ Подписи сторон: "Богатый заказчик" "Надежный подрядчик" ¦ +----------------------------------------------------------------------------+

+----------------------------------------------------------------------------+ ¦ Место составления акта г. Киев Дата 10 июля 2002 г. ¦ ¦ ------- --------------- ¦ ¦ ¦ ¦ АКТ ПРИЕМКИ-СДАЧИ МАТЕРИАЛОВ ПОСТАВКИ ЗАКАЗЧИКА ¦ ¦ по договору подряда от N 7 от 22.06.02 г. ¦ ¦ ¦ ¦ Настоящий акт составлен в том, что предприятие "Богатый заказчик"¦ ¦передало предприятию "Надежный подрядчик" следующие материалы: ¦ ¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------------+ ¦ ¦ ¦ N ¦ Наименование ¦Ед.изм. ¦Количество¦Стоимость за ед.,¦Сумма, грн.¦ ¦ ¦ ¦п/п¦ ¦ ¦ ¦ грн.* ¦ ¦ ¦ ¦ +---+------------------+--------+----------+-----------------+-----------¦ ¦ ¦ ¦1 ¦Кирпич ¦тыс.шт. ¦ 100 ¦ 400,00 ¦ 40000,00 ¦ ¦ ¦ +---+------------------+--------+----------+-----------------+-----------¦ ¦ ¦ ¦2 ¦Кровельный ¦ кв.м ¦ 1200 ¦ 6,00 ¦ 7200,00 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦материал ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +---+------------------+-------------------------------------+-----------¦ ¦ ¦ ¦ ¦Всего: ¦ ¦ 47200,00 ¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------------+ ¦ ¦ ¦ ¦ Переданные материалы соответствуют требованиям стандартов и технических¦ ¦условий. ¦ ¦ ¦ ¦ Подписи сторон: Сдал "Богатый заказчик" Принял "Надежный подрядчик" ¦ +----------------------------------------------------------------------------+

Чтобы отразить в учете операции по примеру, помимо вышеприведенных актов, нам нужны и акты выполненных работ. Так как мы уже знаем о порядке их составления (т.е. о первоначальном включении стоимости материалов поставки заказчика в объем выполненных работ и последующем ее исключении), обратимся еще к письму ГНАУ от 13.07.01 г. N 9320/7/16-1217-26. В нем разъяснен вопрос отражения НДС: "в случае, если строительная организация при выполнении строительных работ использует материалы заказчика, которые передавались для строительства без передачи на них права собственности, то при условии невключения стоимости таких материалов в смету строительства их стоимость не будет включаться в базу налогообложения операций по продаже строительных работ". Другими словами, стоимость таких материалов нужно исключать из стоимости работ перед начислением НДС.

Как же должны выглядеть акты по формам N КБ-2в и N КБ-3? Покажем на примере заполнения формы N КБ-2в о выполнении ремонта кровли цеха. Допустим, что эти работы предприятие "Надежный подрядчик" выполнило в июле 2002 г. в полном объеме. Также условимся, что стоимость кровельных материалов, отраженная в акте приемки-передачи, соответствует их стоимости, учтенной при составлении сметы. Для упрощения приведем заключительную часть формы N КБ-2в (см. ниже).

+----------------------------------------------------------------------------+ ¦ Фрагмент формы N КБ-2в за июль по объекту "Ремонт кровли цеха": ¦ ¦ <...> ¦ ¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------------+ ¦ ¦ ¦ИТОГО (I + II + III + IV + V + VI + VII + VIII), грн. ¦20000¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------+-----¦ ¦ ¦ ¦IX. Налоги, сборы, обязательные платежи, установленные действующим¦ ¦ ¦ ¦ ¦законодательством и не учтенные составляющими стоимости ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительства (без НДС), грн. ¦ - ¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------+-----¦ ¦ ¦ ¦ИТОГО (I + II + III + IV + V + VI + VII + VIII + IX), грн. ¦20000¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------+-----¦ ¦ ¦ ¦Стоимость материалов поставки заказчика (вычитается)**, грн. ¦ 7200¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------+-----¦ ¦ ¦ ¦ИТОГО без стоимости материалов поставки заказчика, грн. ¦12800¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------+-----¦ ¦ ¦ ¦X. Налог на добавленную стоимость (20%), грн. ¦ 2560¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------+-----¦ ¦ ¦ ¦ВСЕГО по акту, грн., ¦15360¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------+-----¦ ¦ ¦ ¦в том числе возвратные суммы ¦ - ¦ ¦ ¦ +------------------------------------------------------------------------+ ¦ ¦ ¦ ¦ Сдал: "Надежный подрядчик" Принял: "Богатый заказчик" ¦ +----------------------------------------------------------------------------+

Графу "Стоимость выполненных работ за отчетный месяц" формы N КБ-3 заполняют на основании формы N КБ-2в. Если же работы выполняют несколькими этапами, показатели в графе "с начала года" формы N КБ-3 получают, суммируя месячные данные этой же формы за прошлые месяцы (в том числе по строке " Стоимость материалов поставки заказчика"). По объекту "Строительство цеха" приведем примеры заполнения формы N КБ-2в за август 2002 года и формы N КБ-3 за декабрь 2002 года (заключительный месяц выполнения работ) (см. ниже).

+----------------------------------------------------------------------------+ ¦ Фрагмент формы N КБ-2в по объекту "Строительство цеха" за август 2002 г.: ¦ ¦ <...> ¦ ¦ ¦ ¦+--------------------------------------------------------------------------+¦ ¦¦ИТОГО (I + II + III + IV + V + VI + VII + VIII), грн. ¦160000¦¦ ¦+-------------------------------------------------------------------+------¦¦ ¦¦IX. Налоги, сборы, обязательные платежи, установленные действующим ¦ ¦¦ ¦¦законодательством и не учтенные составляющими стоимости ¦ ¦¦ ¦¦строительства (без НДС), грн. ¦ - ¦¦ ¦+-------------------------------------------------------------------+------¦¦ ¦¦ИТОГО (I + II + III + IV + V + VI + VII + VIII + IX), грн. ¦160000¦¦ ¦+-------------------------------------------------------------------+------¦¦ ¦¦Стоимость материалов поставки заказчика (вычитается), грн. ¦ 12000¦¦ ¦+-------------------------------------------------------------------+------¦¦ ¦¦ИТОГО без стоимости материалов поставки заказчика, грн. ¦148000¦¦ ¦+-------------------------------------------------------------------+------¦¦ ¦¦X. Налог на добавленную стоимость (20%), грн. ¦ 29600¦¦ ¦+-------------------------------------------------------------------+------¦¦ ¦¦ВСЕГО по акту, грн., ¦177600¦¦ ¦+-------------------------------------------------------------------+------¦¦ ¦¦в том числе возвратные суммы ¦ - ¦¦ ¦+--------------------------------------------------------------------------+¦ ¦ ¦ ¦ Сдал: "Надежный подрядчик" Принял: "Богатый заказчик" ¦ +----------------------------------------------------------------------------+

+----------------------------------------------------------------------------+ ¦ Фрагмент формы N КБ-3 по объекту "Строительство цеха" за декабрь: ¦ ¦ ¦ ¦ тыс. грн. ¦ ¦+--------------------------------------------------------------------------+¦ ¦¦ Наименование объектов, ¦ Стоимость выполненных работ ¦¦ ¦¦ пусковых комплексов и +-------------------------------------------¦¦ ¦¦ технологических этапов ¦ с начала года по ¦ в том числе за ¦¦ ¦¦ ¦ отчетный месяц ¦ отчетный месяц ¦¦ ¦¦ ¦ включительно ¦ ¦¦ ¦¦ +-----------------------+-------------------¦¦ ¦¦ ¦ всего, в ¦из них:¦всего¦в том числе: ¦¦ ¦¦ ¦ текущих ценах ¦ СМР* ¦ +-------------¦¦ ¦¦ ¦по состоянию на¦ ¦ ¦СМР*¦ другие ¦¦ ¦¦ ¦декабрь 2002 г.¦ ¦ ¦ ¦ сопут- ¦¦ ¦¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ствующи妦 ¦¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦расходы*¦¦ ¦+------------------------------+---------------+-------+-----+----+--------¦¦ ¦¦ А ¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦¦ ¦+------------------------------+---------------+-------+-----+----+--------¦¦ ¦¦Всего по объекту ¦ 800,0 ¦ ¦160,0¦ ¦ ¦¦ ¦¦"Строительство здания цеха" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦¦ ¦¦(без НДС) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦¦ ¦+------------------------------+---------------+-------+-----+----+--------¦¦ ¦¦Стоимость материалов поставки ¦ 40,0 ¦ ¦ - ¦ ¦ ¦¦ ¦¦заказчика ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦¦ ¦+------------------------------+---------------+-------+-----+----+--------¦¦ ¦¦ИТОГО без стоимости материалов¦ 760,0 ¦ ¦160,0¦ ¦ ¦¦ ¦¦поставки заказчика ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦¦ ¦+------------------------------+---------------+-------+-----+----+--------¦¦ ¦¦Налог на добавленную стоимость¦ 152,0 ¦ ¦32,0 ¦ ¦ ¦¦ ¦¦- всего по объекту ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦¦ ¦+------------------------------+---------------+-------+-----+----+--------¦¦ ¦¦Всего по объекту с учетом НДС ¦ 912,0 ¦ ¦192,0¦ ¦ ¦¦ ¦+--------------------------------------------------------------------------+¦ +----------------------------------------------------------------------------+

____________

* Суммы по графам 2, 4 и 5 не приводим.

Имея все необходимые данные, отразим бухгалтерский и налоговый учет у сторон договора (см. таблицы 2 и 3). Чтобы сократить учетные операции, оплату по погашению кредиторской и дебиторской задолженности не показываем.

Таблица 2

Бухгалтерский и налоговый учет у "Богатого заказчика"

+----------------------------------------------------------------------------+ ¦ Содержание операции ¦ Корреспонденция ¦ Сумма, ¦ ВД ¦ ВР ¦ ¦ ¦ счетов ¦ грн. ¦ ¦ ¦ ¦ +-----------------¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦ июль 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Приобретен кирпич. Отражен ¦ 2051 ¦ 631 ¦ 40000 ¦ ¦ ¦ ¦налоговый кредит по НДС +--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦ ¦ 641 ¦ 631 ¦ 8000 ¦ ¦ ¦ +---------------------------+--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦Приобретен кровельный ¦ 2052 ¦ 631 ¦ 7200 ¦ ¦ ¦ ¦материал. Отражен +--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦налоговый кредит по НДС ¦ 641 ¦ 631 ¦ 1440 ¦ ¦ ¦ +---------------------------+--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦Подписан акт выполненных ¦ 91 ¦ 631 ¦ 12800 ¦ ¦15000* ¦ ¦работ по ремонту кровли ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦цеха. Отражен налоговый +--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦кредит по НДС ¦ 641 ¦ 631 ¦ 2560 ¦ ¦ ¦ +---------------------------+--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦Отнесена на ¦ 91 ¦ 2052 ¦ 7200 ¦ ¦ ¦ ¦общепроизводственные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦расходы стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦кровельных материалов (в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦дальнейшем сумма этих ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦расходов подлежит ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦распределению) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦ август 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан промежуточный ¦ 151 ¦ 631 ¦ 148000 ¦ ¦ ¦ ¦акт выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(форма N КБ-2в). Отражен +--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦налоговый кредит по НДС ¦ 641 ¦ 631 ¦ 29600 ¦ ¦ ¦ +---------------------------+--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦Списана на капитальное ¦ 151 ¦ 2051 ¦ 12000 ¦ ¦ ¦ ¦строительство стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦кирпича, использованного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦в августе (на основании ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦акта по форме N КБ-2в) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦ сентябрь 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан промежуточный ¦ 151 ¦ 631 ¦ 140000 ¦ ¦ ¦ ¦акт выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(форма N КБ-2в). Отражен +--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦налоговый кредит по НДС ¦ 641 ¦ 631 ¦ 28000 ¦ ¦ ¦ +---------------------------+--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦Списана на капитальное ¦ 151 ¦ 2051 ¦ 20000 ¦ ¦ ¦ ¦строительство стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦кирпича, использованного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦в сентябре (на основании ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦акта по форме N КБ-2в) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦ октябрь 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан промежуточный ¦ 151 ¦ 631 ¦ 152000 ¦ ¦ ¦ ¦акт выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(форма N КБ-2в). Отражен +--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦налоговый кредит по НДС ¦ 641 ¦ 631 ¦ 30400 ¦ ¦ ¦ +---------------------------+--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦Списана на капитальное ¦ 151 ¦ 2051 ¦ 8000 ¦ ¦ ¦ ¦строительство стоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦кирпича, использованного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦в октябре (на основании ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦акта по форме N КБ-2в) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦ ноябрь 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан промежуточный ¦ 151 ¦ 631 ¦ 160000 ¦ ¦ ¦ ¦акт выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(форма N КБ-2в). Отражен +--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦налоговый кредит по НДС ¦ 641 ¦ 631 ¦ 32000 ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦декабрь 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан заключительный ¦ 151 ¦ 631 ¦ 160000 ¦ ¦ ¦ ¦акт выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦Отражен налоговый +--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦кредит по НДС ¦ 641 ¦ 631 ¦ 32000 ¦ ¦ ¦ +---------------------------+--------+--------+-----------+---------+--------¦ ¦Подписан акт передачи ¦ 103 ¦ 151 ¦ 800000** ¦ ¦ ¦ ¦нового цеха в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦эксплуатацию по форме ОЗ-1 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------+

__________________

* Общие затраты по ремонту цеха составили 20000 грн. (12800 грн. - по акту плюс 7200 грн. - на материалы). Из них на валовые расходы "Богатый заказчик" смог отнести только 15000 грн. Остальные 5000 грн. в целях налогового учета он присоединил к балансовой стоимости цеха. В бухгалтерском учете все затраты по ремонту цеха списаны на расходы (Дт сч.91).

** С января 2003 года балансовая стоимость нового цеха (800000 грн.) подлежит амортизации в бухгалтерском и налоговом учете. Такая стоимость сформирована по Дт счета 151 за 5 месяцев из сумм, причитающихся подрядчику за работы по актам формы N КБ-2в (760000 грн.) и стоимости кирпича собственной поставки заказчика (40000 грн.).

Таблица 3

Бухгалтерский и налоговый учет у "Надежного подрядчика"

+----------------------------------------------------------------------------+ ¦ Содержание операции ¦Корреспонденция¦ Сумма, ¦ ВД ¦ ВР ¦ ¦ ¦ счетов ¦ грн. ¦ ¦ ¦ ¦ +---------------¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦ июль 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Приняты стройматериалы на ¦ 021 ¦ - ¦ 47200 ¦ ¦ ¦ ¦забалансовый учет ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +------------------------------+-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦Подписан акт выполненных ¦ 361 ¦ 703 ¦ 15360 ¦ 12800 ¦ ¦ ¦работ по ремонту кровли цеха. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦Отражено налоговое +-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦обязательство по НДС ¦ 703 ¦ 641 ¦ 2560 ¦ ¦ ¦ +------------------------------+-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦Списана с забалансового учета ¦ - ¦ 021 ¦ 7200 ¦ ¦ ¦ ¦стоимость кровельных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦материалов, вложенных в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ремонт кровли ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦август 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан промежуточный акт ¦ 361 ¦ 703 ¦ 177600 ¦ 148000 ¦ ¦ ¦выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(форма N КБ-2в). Отражено +-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦налоговое обязательство по НДС¦ 703 ¦ 641 ¦ 29600 ¦ ¦ ¦ +------------------------------+-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦Списана с забалансового учета ¦ - ¦ 021 ¦ 12000 ¦ ¦ ¦ ¦стоимость кирпича, вложенного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦в строительство цеха в августе¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦сентябрь 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан промежуточный акт ¦ 361 ¦ 703 ¦ 168000 ¦ 140000 ¦ ¦ ¦выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(форма N КБ-2в). Отражено +-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦налоговое обязательство по НДС¦ 703 ¦ 641 ¦ 28000 ¦ ¦ ¦ +------------------------------+-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦Списана с забалансового учета ¦ - ¦ 021 ¦ 20000 ¦ ¦ ¦ ¦стоимость кирпича, вложенного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦в строительство цеха в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦сентябре ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦октябрь 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан промежуточный акт ¦ 361 ¦ 703 ¦ 182400 ¦ 152000 ¦ ¦ ¦выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(форма N КБ-2в). Отражено +-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦налоговое обязательство по НДС¦ 703 ¦ 641 ¦ 30400 ¦ ¦ ¦ +------------------------------+-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦Списана с забалансового учета ¦ - ¦ 021 ¦ 8000 ¦ ¦ ¦ ¦стоимость кирпича, вложенного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦в строительство цеха в октябре¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦ноябрь 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан промежуточный акт ¦ 361 ¦ 703 ¦ 192000 ¦ 160000 ¦ ¦ ¦выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(форма N КБ-2в). Отражено +-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦налоговое обязательство по НДС¦ 703 ¦ 641 ¦ 32000 ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦декабрь 2002 года ¦ +----------------------------------------------------------------------------¦ ¦Подписан заключительный акт ¦ 361 ¦ 703 ¦ 192000 ¦ 160000 ¦ ¦ ¦выполненных работ по ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦строительству нового цеха. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦Отражено налоговое +-------+-------+----------+---------+--------¦ ¦обязательство по НДС ¦ 703 ¦ 641 ¦ 32000 ¦ ¦ ¦ +----------------------------------------------------------------------------+

* Цена, указанная в акте за единицу ТМЦ, может не соответствовать цене, учтенной в смете.

** В акт по форме N КБ-2в (при расчете единичных расценок) или в справку по форме N КБ-3 включают стоимость материалов поставки заказчика, отраженную в акте приемки-передачи. Она может быть как с учетом НДС (например, если заказчик - неплательщик данного налога или не имеет права на налоговый кредит), так и без учета этого налога (если заказчик отразил НДС в составе своего налогового кредита или приобрел материалы без НДС).

"Все о бухгалтерском учете" N 97 (765) от 23 октября 2002 г.